A criação de pessoa jurídica e a elisão tributária

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Nº CNJ RELATOR APELANTE ADVOGADO APELANTE APELADO REMETENTE ORIGEM

: 0022319-12.2008.4.02.5101 : DESEMBARGADOR FEDERAL RICARDO PERLINGEIRO : RICARDO EUGENIO BOECHAT : ROBERT ALDA E OUTROS : UNIAO FEDERAL / FAZENDA NACIONAL : OS MESMOS : JUIZO FEDERAL DA 30A VARA-RJ : TRIGÉSIMA VARA FEDERAL DO RIO DE JANEIRO (200851010223195)

RE L AT ÓRIO Cuida-se de Remessa Necessária e de Apelações interpostas pela UNIÃO FEDERAL e por RICARDO EUGENIO BOECHAT (fls. 164/172 e 175/180) em face de sentença do Juízo da 30ª Vara Federal/RJ (fls. 153/157), a qual julgou procedente em parte o pedido do Demandante para anular o Auto de Infração n° 0719000/00072/05 quanto à "omissão de rendimentos da prestação de serviços de natureza personalíssima percebidos de pessoa jurídica" e condenou a União ao pagamento de honorários advocatícios na base de 5% do valor da causa. Na sentença impugnada, entendeu o MM. Juiz Federal que "as empresas constituídas para a prestação de serviços intelectuais, em caráter personalíssimo ou não, não podem ser descaracterizadas pelos agentes do Fisco, sob o argumento de que o serviço prestado decorre, na verdade, de relação de trabalho, com todos os reflexos tributários e trabalhistas daí decorrentes." Essa conclusão decorreu do entendimento segundo o qual, tendo sido a sociedade "constituída pelo demandante e por sua sócia para a prestação de serviços jornalísticos, de natureza personalíssima, sujeita-se a mesma, para fins fiscais e previdenciários, à legislação aplicável às pessoas jurídicas, ex vi do art. 129, da Lei nº 11.196/05." Ademais, foi reconhecido pela referida decisão que o mencionado art. 129 possui natureza meramente interpretativa, aplicando-se retroativamente, na forma do art. 106, I do CTN. Em suas razões recursais, sustenta a Fazenda Nacional (fls. 175/180) que a incidência de imposto sobre fatos referentes a atividades desenvolvidas por meio de empresas deve alcançar a pessoa física, sob o

fundamento de que se trata de serviços pessoais e individuais que independeriam da constituição de uma pessoa jurídica. Desse modo, a União insiste que a natureza da regra do art. 129 da Lei nº 11.196/2005 não é interpretativa, pois dever-se-iam preencher certos requisitos, tais como: i) indicação da lei anterior a ser interpretada; ii) caráter interpretativo expresso; iii) existência de lei anterior que discipline a matéria, e iv) necessidade de haver dúvida quanto ao sentido da lei anterior. Por conseguinte, afirma que a referida norma institui um novo sistema jurídico de tributação, o que afastaria sua aplicação retroativa. Em contrarrazões (fls. 187/195), o Demandante reitera a natureza interpretativa do art. 129 da supracitada lei, alegando que não houve inovação, sendo a mesma regra já prevista na legislação anterior referente à tributação de pessoas jurídicas prestadoras de serviços profissionais (art. 55 da Lei nº 9.430/96). Além disso, argumenta estar resguardado pelo “direito constitucional à livre iniciativa” ao optar pela criação de uma empresa com intuito de prestar serviços jornalísticos a terceiros. Por fim, quanto à desconsideração da personalidade jurídica, sustenta sua impossibilidade quando praticada ex officio pela autoridade fiscal, devido o art. 50 do Código Civil estabelecer taxativamente apenas duas hipóteses para incidência daquela teoria, além de subordiná-las a um provimento jurisdicional. No tocante aos honorários de sucumbência, apela o Demandante (fls. 164/172), objetivando majorá-los de modo que atinjam no mínimo 20% do valor atualizado da causa. Em contrarrazões a este último recurso (fls. 198/201), a Fazenda sustenta ser incorreto o decisum que fixa o pagamento de honorários advocatícios exclusivamente pela União, porquanto as duas partes foram igualmente vencedoras e vencidas e, de acordo com os arts. 20, caput, e 21 do CPC, consubstanciar-se-ia sucumbência recíproca, com distribuição e compensação dos honorários entre os litigantes. Portanto, requer a manutenção de 5% do valor da causa, embora ainda considere este valor "imoderado". As Apelações foram recebidas no duplo efeito (fl. 181). Parecer do Ministério Público Federal (fls. 206/213), opinando pelo provimento do recurso da União. Os recursos foram incluídos para julgamento do dia 06.08.2013, mas houve a retirada de pauta por indicação do Relator (fl. 220). É o relatório. Peço dia para julgamento. RICARDO PERLINGEIRO

Desembargador Federal

VOT O O EXMO. SR. DESEMBARGADOR FEDERAL RICARDO PERLINGEIRO: (RELATOR) O que caracteriza a natureza interpretativa de uma norma é o seu objetivo, qual seja, "determinar, em caso de dúvida, o sentido das leis existentes, sem introduzir disposições novas"; é interpretativa a lei que "sobre um ponto em que a regra de direito é incerta ou controvertida, vem consagrar uma solução, que poderia ter sido adotada pela jurisprudência". Nesse contexto, identifica-se o caráter interpretativo de uma norma tributária quando diante de alguns requisitos, tais como: “a) a fonte interpretativa deve ser posterior à interpretada; b) possua a nova lei o fim de interpretar a antiga; c) a nova fonte não deve ser hierarquicamente inferior à lei interpretada". A finalidade interpretativa pode ser declarada expressamente pelo legislador, prescindindo que seja no corpo do dispositivo, como no caso em que apareça no preâmbulo, sendo ainda possível que resulte tacitamente do texto do diploma legal. Ademais, afasta-se a tese de que não cabe ao Judiciário o reconhecimento do caráter interpretativo, isto porque seria uma posição contrária ao princípio da tutela judicial efetiva. Com efeito, o disposto no art. 129 da Lei nº 11.196/2005 objetiva afastar a controvérsia sobre a incidência tributária nas hipóteses de prestação de serviços personalíssimos de natureza intelectual, artística, científica ou cultural, vale dizer, se há incidência da exação sobre a atividade exercida pela sociedade ou pelos seus sócios ou empregados. Consta das Exposições de Motivos do Projeto de Conversão de Medida Provisória (PLV 23/05), que originou o referido art. 129 da Lei nº 11.196/2005: Os princípios da valorização do trabalho humano e da livre iniciativa previstos no art. 170 da Constituição Federal asseguram a todos os cidadãos o poder de empreender e organizar seus próprios negócios. O crescimento da demanda por serviços de natureza

intelectual em nossa economia requer a edição de norma interpretativa que norteie a atuação dos agentes da Administração e as atividades dos prestadores de ser viços intelectuais, esclar ecendo eventuais controvérsias sobre a matéria–( sem grifos no original). A propósito, adicione-se o fato de o art. 16, I do Código Civil de 1916 reconhecer desde então as sociedades civis como pessoas jurídicas de direito privado, o que foi mantido pelo parágrafo único do art. 966 c/c art. 982 do Código de 2002, concernente às sociedades simples. Inexistente, ainda, qualquer vedação ou restrição à possibilidade de se constituir pessoa jurídica para prestação de serviços, encontrando-se essa escolha assegurada pelo princípio da livre iniciativa constante do art. 170 da Constituição Federal. Portanto, em princípio, é admissível a constituição de sociedades para prestação de serviços de natureza intelectual e, consequentemente, o exercício de atividades personalíssimas pelos próprios sócios e empregados, aqui incluindo-se os serviços de jornalista a terceiros. Porém, não obstante o caráter interpretativo do art. 129 da Lei nº 11.196/2005, deve-se perquirir se é direito do Demandante "ao seu bel prazer, com base no princípio da livre iniciativa, constituir uma empresa para poder, através desta, prestar serviços jornalísticos a terceiros [e consequentemente se beneficiar do tratamento tributário mais favorável]". De fato, com a intenção de reduzir encargos tributários em torno de serviços intelectuais, os profissionais liberais vêm se organizando em sociedades personalíssimas, a exemplo do que autoriza a citada Lei nº 11.196/2005. Trata-se de um fenômeno cada vez mais frequente, que, porém, tem levado no Brasil e no exterior a discussões sobre a fronteira entre o lícito e o ilícito tributário, isto é, de um lado, uma elisão ou planejamento fiscal aceitáveis, e, de outro lado, uma evasão ou uma elisão abusiva. A elisão aceitável ocorre sempre que o planejamento fiscal estiver lastreado, não apenas na literalidade da norma, mas principalmente na sua mens legis. Nesse contexto, a elisão admissível, na dicção de Ricardo Lobo Torres, significaria uma “economia de imposto obtida pela interpretação razoável da lei tributária, enquanto a elisão abusiva uma economia de imposto em razão da prática de um ato revestido de forma jurídica que não se subsume na descrição abstrata da lei ou no seu espírito”. Quanto à evasão fiscal, ela se caracteriza pela prática de atos com o intuito de lesar terceiros mediante, em especial, dolo, fraude ou simulação. A propósito, o Código Tributário Nacional (arts. 116, parágrafo único, 123

e 149, inciso VII) autoriza à autoridade fiscal a requalificação do negócio jurídico, o que, se necessário, pode compreender a pontualmente a desconsideração da pessoa jurídica. Dessa forma, a despeito da constituição formal de uma relação jurídica de prestação de serviço entre duas pessoas jurídicas, se houver evidência de que o referido negócio implica efetivamente um contrato de trabalho regido pela CLT, será o caso de incidência da exação correspondente, desconsiderando-se o status de “sociedade” do prestador do serviço, bem como a roupagem jurídica não laboral que se atribuiu àquele contrato. Mas não é o que ocorre na presente demanda. A autoridade fiscal autuou o Demandante em função da "omissão de rendimentos recebidos de pessoas jurídicas, decorrente da prestação de serviços de natureza personalíssima, sem vínculo empregatício", como consta do Auto de Infração à fl. 27. Essa autuação, ao considerar atividades várias realizadas pelo interessado em face de distintas pessoas jurídicas, decorre do entendimento de que a pessoa jurídica em questão deveria ser desconsiderada em relação à prática de todos os negócios jurídicos descritos às fls. 42-55. Portanto, na visão do Fisco, a burla à lei no caso concreto residiria na constituição de uma pessoa jurídica destinada a serviços personalíssimos em que o sócio detentor de 95% das cotas fosse o próprio prestador de serviço (fl. 57); não se pretendeu no procedimento administrativo fiscal aferir se alguma atividade específica daquela pessoa jurídica encobrira um contrato de trabalho. Neste ponto, a autoridade fiscal se limitou a afirmações genéricas, doutrinárias e jurisprudenciais (fls. 56-57), e, sem observância às garantias do devido processo legal, não se autoriza a conclusão de que alguma atividade específica do interessado, enquanto representante de uma pessoa jurídica, ocultava um contrato de trabalho. Tampouco prevalece o argumento da União de que os fatos geradores em decorrência de atividades realizadas antes da edição da Lei nº 11.196/2005 "deveriam ser tributados na pessoa física, mesmo que os serviços fossem contratados e ajustados por meio de uma pessoa jurídica, ressalvando expressamente, como única exceção, a sociedade civil de profissão legalmente regulamentada, hipótese diversa da retratada nos autos". Neste particular, de fato, a sociedade constituída pelo Demandante, embora preste serviço típico de profissão regulamentada pelo Decreto nº 83.284, de 13 de março de 1979, tem em seu quadro social sócia de diferente profissão, devendo, assim, ser tributada conforme as sociedades

civis em geral, como se extrai do disposto na Instrução Normativa do Secretário da Receita Federal – SRF nº 199, de 29 de dezembro de 1988, in verbis: O SECRETÁRIO DA RECEITA FEDERAL EM EXERCÍCIO, no uso da competência que lhe foi delegada através da Portaria Ministerial nº 371, de 29 de julho de 1985, e tendo em vista as disposições contidas nos artigos 1º a 4º do Decreto-lei nº 2.397, de 21 de dezembro de 1987, 6º e 7º do Decreto-lei nº 2,413, de 10 de fevereiro de 1988, 4º a 7º do Decretolei nº 2.429, de 04 de abril de 1988, e 3º, "d" do Decreto-lei nº 2.341, de 29 de junho de 1987, RESOLVE: 1. Os resultados apurados a partir de 1º de janeiro de 1988 pelas sociedades civis de prestação de serviços profissionais relativos ao exercício da profissão legalmente regulamentada, registradas no Registro Civil das Pessoas Jurídicas e constituídas exclusivamente por pessoas físicas domiciliadas no País, assim como pelas sociedades de advogados organizadas em conformidade com o artigo 78 da Lei nº 4.215, de 27 de abril de 1973, não estarão sujeitos à incidência do imposto de renda das pessoas jurídicas. 1.1- As sociedades civis referidas nesta Instrução Normativa são aquelas em que todos os sócios estejam legalmente capacitados a atender às exigências dos serviços por elas prestados. Não estão contempladas pelo tratamento fiscal previsto neste ato as sociedades civis que não atenderem a essas condições, as quais observarão as normas de apuração de resultado e de pagamento do imposto de renda a que estão obrigadas as demais pessoas jurídicas (sem grifos no original). Por conseguinte, percebe-se que o regime tributário da empresa vinculada ao Demandante equivaleria ao relativo às sociedades civis em geral e não às sociedades civis prestadoras de serviços profissionais regulamentados. Quanto a estas, não incidiria o Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas sobre o lucro apurado, havendo tributação direta dos sócios pelos ganhos auferidos, conforme prescreviam os arts. 1o e 2 do Decreto-Lei nº 2.397/87.

Porém, com o advento do art. 55 da Lei nº 9.430/96, a respeito da incidência do imposto referente às sociedades civis, equiparou-se a exigência tributária das sociedades civis de "profissionais legalmente regulamentados" à das demais pessoas jurídicas (conf. Decreto nº 3.000/99, art. 146, § 3°). Logo, em ambas as sociedades civis a exação será cobrada sobre a renda da pessoa jurídica. No tocante aos honorários fixados pela sentença, na base de 5% sobre o valor da causa, assinalo que, nas demandas em que for vencida a Fazenda Pública, o juiz, por força do art. 20, § 4º, do CPC, não está sujeito aos limites de 10 a 20 por cento sobre o valor da condenação, o que, contudo, não afasta a possibilidade, mesmo nestes casos, de ter como base de cálculo o valor da condenação ou o valor do proveito econômico da pretensão. Sobre o tema, decidiu a Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, em Recurso Especial representativo de controvérsia (art. 543-C do CPC), que, " vencida a Fazenda Pública, a fixação dos honorários não está adstrita aos limites percentuais de 10% e 20%, cabendo ser adotado como base de cálculo o valor dado à causa ou à condenação, nos termos do art. 20, § 4º, do CPC, ou mesmo um valor fixo, segundo o critério de equidade" (REsp 1.155.125, Rel. Min. CASTRO MEIRA, DJe 06.4.2010). Destarte, utilizando-se como parâmetro o valor da condenação ou da causa, nada impede que, em alguns casos, os honorários sejam arbitrados em valor fixo, e não percentual. Estabeleceu-se como valor da causa em 2008 a quantia de R$ 920.900,74. Considerando os parâmetros indicados nas alíneas "a", "b" e "c" do art. 20, §3º, do CPC, releva observar a natureza e o grau de complexidade da causa e o lugar de prestação do serviço em relação à sede do escritório do advogado, nada podendo ser considerado em desfavor do causídico quanto ao grau de zelo empregado; porém, R$ 45.000,00 (quarenta e cinco mil reais) aproximadamente, sujeitos à atualização desde 2008, parecem excessivos. Dessa forma, penso que os honorários devam ser reduzidos a R$ 10.000,00 (dez mil reais) e atualizados a partir desta data (03.12.2013). Finalmente, não prospera a alegação de ocorrência de sucumbência recíproca invocada pela União, visto que o pedido relativo à anulação do Auto de Infração n. 0719000/00072/05 quanto à omissão dos ganhos de capital na alienação de bem imóvel restou prejudicado pelo pagamento anterior à sentença. Aliás, esta parte do Auto de Infração sequer foi analisada na sentença. Ante o exposto, DOU PARCIAL PROVIMENTO AO REEXAME NECESSÁRIO e NEGO PROVIMENTO ÀS APELAÇÕES DO

DEMANDANTE E DA UNIÃO. É como voto. RICARDO PERLINGEIRO Desembargador Federal EMENTA APELAÇÃO CÍVEL. TRIBUTÁRIO. SOCIEDADE CIVIL. serviços jornalísticos a terceiros. IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FISICA (IRPF). PLANEJAMENTO FISCAL. DESCONSIDERAÇÃO DA PERSONALIDADE JURÍDICA. 1. A Constituição Federal e o Código Civil autorizam, em princípio, a constituição de sociedades destinadas à prestação de serviços de natureza intelectual e o exercício de atividades personalíssimas pelos seus próprios sócios e empregados, o que inclui os serviços de jornalista a terceiros; o disposto no art. 129 da Lei n. 11.196/2005 se presta a afastar a controvérsia sobre a incidência tributária nesses casos. 2. A elisão aceitável ocorre sempre que o planejamento fiscal estiver lastreado, não somente na literalidade da norma, mas sobretudo na sua mens legis; ao contrário, a evasão fiscal se caracteriza pela prática de atos com o intuito de lesar terceiros, mediante dolo, fraude ou simulação. 3. Em um contrato de prestação de serviços entre duas pessoas jurídicas, apenas se houver demonstração (observadas as garantias do devido processo legal) de que na essência desenvolve-se uma relação de emprego regida pela CLT, devem ser desconsiderados o status de “sociedade” do prestador do serviço e a roupagem jurídica atribuída àquele contrato, incidindo-se, assim, as exações correspondentes. 4. Com o advento do art. 55 da Lei nº 9.430/96, revogando o Decreto-lei nº 2.397/87, deixou de haver distinção (para o fim de incidência do Imposto de Renda) entre sociedade civil e sociedade de profissionais regulamentados. 5. Redução dos honorários a um valor fixo compatível com as peculiaridades da causa. 6. Remessa Necessária parcialmente provida. Apelações não providas.

ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos estes autos, em que são partes as acima indicadas, decide a Terceira Turma Especializada do Tribunal Regional Federal da 2ª Região, por unanimidade, negar provimento às Apelações e dar parcial provimento à Remessa Necessária, na forma do relatório e voto constantes dos autos, que ficam fazendo parte do presente julgado. Rio de janeiro, 3 de dezembro de 2013 (data do julgamento). RICARDO PERLINGEIRO Desembargador Federal

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