Ativos intangíveis – uma análise por contabilometria das publicações nacionais e estrangeiras utilizando a base de dados

Ativos intangíveis – uma análise por contabilometria das publicações nacionais e estrangeiras utilizando a base de dados Portal de Periódicos Capes entre 1996 e 2015

Matheus da Cunha R. 5º Semestre no Curso de Ciências Contábeis – Universidade Federal do Rio Grande do Sul [email protected]

Romina Batista de Lucena de Souza Professora Adjunta na Universidade Federal do Rio Grande do Sul – Professora do Programa de Pós Graduação em Controladoria e Contabilidade da UFRGS [email protected]

Ativos intangíveis – uma análise por contabilometria das publicações nacionais e estrangeiras utilizando a base de dados Portal de Periódicos Capes entre 1996 e 2015 RESUMO O objetivo deste trabalho é analisar as técnicas de contabilometria no levantamento da literatura especializada – nacional e internacional – sobre o “Ativo Intangível” desde a promulgação das leis nº 11. 638/07 e nº11.941/09. Para tal utilizamos como fonte de pesquisa a base de dados aberto “Periódico Capes” como parâmetro de busca a palavrachave “Intangible Assets” entre 1996 e 2015. Essa pesquisa se qualifica como quantiqualitativo, comparativo com abordagem bibliográfica por amostragem intencional. Das 116 publicações disponibilizadas pelo portal “Periódico Capes”, foram selecionadas 51 publicações, nacionais e internacionais, mais 17 normas e legislações referentes ao assunto dos ativos intangíveis. Totalizando uma amostra de 67 publicações entre artigos publicados e não-publicados, capítulos de livros, capítulos de anais de conferencias, livros, trabalhos de conclusão de curso, dissertações, teses e artigos jornalísticos. Para a análise foi empregado instrumentos matemáticos e estatísticos visando garantir a qualidade da amostra coletada sempre observando a concordância entre as diferentes técnicas utilizadas. Verificou-se um aumento nas publicações nacionais correlacionado diretamente ao aumento das publicações internacionais ou pelo menos um acompanhamento das publicações nacionais para com as publicações estrangeiras. É necessário um estudo mais aprofundado das técnicas empregadas para a mensuração dos Ativos Intangíveis para futuros trabalhos.

Palavras-chave:

Encontro

Nacional

dos

Estudantes.

Ativos

Contabilometria.

Área temática: Controladoria, Contabilidade Gerencial e Atuária.

1 INTRODUÇÃO

intangíveis.

Desde a promulgação das leis nº 11. 638/07 e nº11.941/09 os autores vem tentando definir as mudanças ocasionadas pela adoção das normas internacionais de contabilidade (IASB – International Accouting Standart Board), uma vez que a organização internacional está mais habituada a emitir normas em termos “filosóficos” enquanto que os contabilistas brasileiros - e de muitos outros países – estão mais habituados a seguir normas “claras” sem maiores análises e julgamentos dos valores dessas normas. (IUDIBICUS, 2013) O CPC (Comitê de pronunciamentos Contábeis) tenta transmitir as informações mantendo coerência – sem distanciar-se tanto dos textos da IASB – não obstante, sem maiores intenções de regrar as informações. As normas brasileiras: São baseadas na Prevalência da Essência sobre a Forma: isso significa que, antes de qualquer procedimento, o profissional que contabiliza, bem como o que audita, devem, antes de mais nada, conhecer muito bem a operação a ser contabilizada e as circunstâncias que a cercam. (Martins, p. 22, 2013)

Essas características, que vem sendo explorado, por vezes, ocasionam distúrbios entre os operadores e teóricos da disciplina. O presente trabalho tentará descrever as alterações ocasionadas pela normatização internacional adotada, no que é agora descrito Ativo intangível; subgrupo do Ativo Não-Circulante. Conceito que não existia na contabilidade brasileira antes da Lei nº 11.368/07, porém, que já vinha sendo explorado nos demais países signatários. Nesse sentido, considerando a importância dos estudos dos Ativos Intangíveis tanto para a Contabilidade brasileira e estrangeira, esta pesquisa se propõe a responder a seguinte questão: qual a importância da Contabilometria no levantamento das publicações sobre Ativos Intangíveis decorrentes das mudanças legais? Esta pesquisa tem por objetivo analisar o uso da Contabilometria no levantamento das publicações sobre “Ativo Intangível” desde a promulgação das leis nº 11. 638/07 e nº11.941/09.

2 REFERENCIAL TEÓRICO

Esta seção demonstra os fundamentos teóricos que embasaram o presente estudo, as qualidades dos Ativos Intangíveis para a saúde das empresas, suas características, como os principais teóricos e estudiosos tratam o assunto.

2.1 Ativo Intangível É notável a discordância existente entre os autores e as organizações no referente ao “conceito” e “aplicabilidade” do Ativo Intangível nas normas contábeis brasileiras. O CPC 04 em seus itens 11 e 12 pronunciam que a definição do Ativo Intangível baseia-se na capacidade de identificação e diferenciação do derivativo goodwill inerte as organizações empresariais (CPC 04, 2010, p. 7). No mesmo documento o Comitê definiu o Ativo como “[...] um recurso: (a) controlado pela entidade como resultado de eventos passados; e (b) do qual se espera que resultem benefícios econômicos futuros para a entidade. ” (CPC 04, 2010, p. 5). O que se nota é a dificuldade - por parte das empresas – de classificar seus Ativos Intangíveis de maneira que represente o valor contábil ao invés do valor econômico nos balanços anuais. Assim como dos teóricos da contabilidade de apresentar um método eficiente - ou pelo menos uma definição consoante – entre as inúmeras interpretações que hoje são encontradas no meio acadêmico e editorial. Um exemplo dessa dificuldade são as marcas. Elas são uma categoria dos ativos intangíveis cuja mensuração reflete a visão do mercado em relação a um determinado serviço ou produto. O CPC 04 no item 20 destaca: “A natureza dos ativos intangíveis implica, em muitos casos, não haver o que ser adicionado ao ativo nem se poder substituir parte dele”. No mesmo item o CPC destaca que as contabilizações de marcas “sempre devem ser reconhecidas no resultado”. Em conformidade com os itens 63 e 64 que ressalva a inviabilidade de separar os gastos incorridos com marcas dos custos para o desenvolvimento do negócio. Sendo assim, a menos que a marca surja de uma aquisição ou negócio comercial, é necessário o reconhecimento contábil da marca como uma conta resultado, sendo qualquer melhoria ou provimento para a marca sendo lançada como débito de despesas ou ganhos provenientes das mesmas lançadas em receitas. Do contrário, tendo surgido de um negócio, a marca deve ser contabilizada como uma conta no subgrupo Ativo Intangível com contrapartida no resultado.

O problema da classificação e contabilização da conta Ativos Intangíveis vem sendo tratado por outros países desde antes de 1990, contudo o Brasil só veio explorar essas contas e suas definições há pouco tempo. Até meados de 2007 e 2009 o assunto foi abordado paulatinamente, foi quando a realidade econômica do Brasil exigiu uma atenção maior por parte dos agentes de fiscalização do mercado acionista. Muitos livros e manuais especializados possibilitaram aos profissionais uma fácil inserção nas definições de Ativos Intangíveis. Além dos livros técnicos vários artigos exploratórios foram feitos, destacando um dos primeiros escritos “Evidenciação voluntária do capital intelectual nos relatórios da administração em empresas do novo mercado no ano de 2006” (COLAUTO et al., 2009), um estudo comparativo das companhias abertas de maiores destaques na Bolsa de São Paulo no período entre 2006 e 2008, que optaram por diferenciar seus Ativos Intangíveis nos balanços patrimoniais e apresenta um contraste entre o antes da Lei nº 11.638/07 e o depois. As empresas que passaram a atender a disposição do art. 178 §1º, alínea “c” foram classificadas como “NOVO MERCADO” pela BM&FBovespa: “[...] é um segmento de listagem destinado à negociação de ações emitidas por companhias que se comprometam, voluntariamente, com a adoção de práticas de Governança Corporativa adicionais em relação ao que é exigido pela legislação” Bolsa de Valores de São Paulo (BOVESPA) apud Rover, Reina, Ensslin (2009). Além de tratar com propriedade técnica a distinção dos diferentes tipos de ativo os autores expõem de maneira bem didática características econômicas intrínsecas a qualidade das apresentações contábeis, no que tange os Ativos Intangíveis, tais como “efeito de rede”, “capacidade de escala”, “exclusão parcial” e o “risco inerente” na apresentação desses ativos. Essas empresas – do “novo mercado” - são caracterizadas por balanços patrimoniais bem atualizados e “destrinchados”, ou que pelo menos tenta demonstrar nos relatórios administrativos o máximo de características dos seus Ativos Intangíveis principalmente por meio de “Notas Explicativas”, como manda a legislação. Não obstante, mesmo que a grande maioria, se não a totalidade das empresas brasileiras tenham adaptados seus relatórios financeiros de maneira a apresentar detalhadamente o que elas próprias tratam por Ativos Intangíveis, ainda é perceptível a dificuldade dos contadores em distinguir o que é valor contábil do que é valor

econômico, o que é Ativo Intangível, do que é mera Propriedade Intelectual ou Direito de Concessão. Os primeiros estudos de Ativos Intangíveis datam de 1891, onde o termo Goodwill foi mencionado pela primeira vez (GOODWILL apud COELHO, 2001, p. 7). Contemporaneamente as atenções têm voltando-se mais arduamente para o processo de mensuração desse ativo, o risco envolvido na contabilização desses ativos, sua classificação e mesmo a viabilidade dessas classificações ou mensurações. O CPC 04 destaca as características desse tipo de ativo (itens 8 a 17 CPC 04) assim como regula o tratamento contábil para ele (itens 21 a 23 CPC 04). As operações referentes ao Ativo Intangível começam na identificação do ativo e sua ocorrência em detrimento de operações passadas. Conforme o CPC 04 no item 12 a definição de um ativo intangível ocorre quando certos critérios são cumpridos: (a) for separável, ou seja, puder ser separado da entidade e vendido,

transferido,

licenciado,

alugado

ou trocado,

individualmente ou junto com um contrato, ativo ou passivo relacionado, independente da intenção de uso pela entidade; ou (b) resultar de direitos contratuais ou outros direitos legais, independentemente de tais direitos serem transferíveis ou separáveis da entidade ou de outros direitos e obrigações (CPC 04, 2010, Item 12).

Muitos são os trabalhos textuais que focam principalmente na definição de Ativos Intangíveis, contudo, percebe-se a necessidade de um aprofundamento na avaliação dessas contas assim como nos métodos de mensuração que vem sendo pouco explorados pela literatura especializada.

2.2 Métodos de Mensuração

Inicialmente, o Ativo Intangível, deve ser mensurado pelo valor de custo: O custo de ativo intangível adquirido separadamente inclui: (a) seu preço de compra, acrescido de impostos de importação e impostos não recuperáveis sobre a compra, depois de deduzidos os descontos comerciais e abatimentos; e

(b) qualquer custo diretamente atribuível à preparação do ativo para a finalidade proposta (CPC 04, 2010, item 27).

No caso de aquisição de ativos intangíveis por ágio a mensuração deve ser feito por valor justo evitando-se o uso dos métodos de custo para mensuração, pois por definição custo é um gasto liquidado que não necessariamente representa o valor do ativo (MARTINS, 2013). Para regulamentar o método de custeio o CPC 04 trata no item 28 a possibilidade de utilização do método de custeio: Exemplos de custos diretamente atribuíveis são: (a) custos de benefícios

aos

Pronunciamento

empregados Técnico

(conforme

CPC

33

–

definido

no

Benefícios

a

Empregados) incorridos diretamente para que o ativo fique em condições operacionais (de uso ou funcionamento); (b) honorários profissionais diretamente relacionados para que o ativo fique em condições operacionais; e (c) custos com testes

para

verificar

se

o

ativo

está

funcionando

adequadamente. (CPC 04, 2010, Item 28)

De acordo com a IFRS 3 (International Financial Reporting Standart), se um ativo intangível for consequência de uma combinação de negócios, o custo desse ativo intangível é o seu valor justo na data de aquisição. A contabilidade deve lançar separadamente o ativo intangível do ágio decorrente da combinação de negócios. O reconhecimento desse ágio decorre na criação de uma conta no subgrupo, da mesma forma que ocorre com marcas, licença de softwares, aquisição de carteiras, etc. As

normas

contábeis

proíbem

a

reavaliação

de

ativos

intangíveis

subsequentemente à data do reconhecimento do ativo decorrente de uma combinação de negócio. Um tipo de intangível previsto pelas IFRS e IABS é o Capital Humano. Hamilton e Liu (2014) destacam a necessidade de levar em conta o Capital Humano no levantamento patrimonial das entidades com implicações diretas as contas nacionais dos países por eles analisados: O valor do capital humano, utilizando a abordagem de renda vitalícia para uma amostra de 13 (principalmente de alta renda) países produz uma quota média de capital humano na riqueza total de 62 por cento é quatro vezes o valor do capital produzido e 15 vezes o valor de capital natural. (HAMILTO; LIU, 2014, p. 70, tradução nossa).

Existe um resíduo no capital apropriado pelas nações assim como pelos agentes econômicos que segundo Hamilton e Liu (2014) vêm da capacidade humana de produzir, assim como da qualidade de vida desses indivíduos. No Brasil já existe a prática de apresentar nos balanços carteiras de clientes, direito de pagamento de folha, número de clientes fidelizados, etc., mas excetuando pelos clubes desportivos, não se observa o Capital Humano nas notas explicativas e quando observado é de maneira módica. (OLIVEIRA, 2012).

2.3 Contabilometria

A contabilometria é definida como o uso de ferramentas matemáticas e estatísticas com o propósito de analisar de maneira quantitativa informações financeiraseconômicas para auxiliar no processo de gestão das empresas. (CORRÊA, CHACON, SANTOS, 2005). Iudibicus (1982), diz: “é notório que métodos quantitativos, principalmente Matemática e Estatística, são instrumentos da Econometria (e da Contabilometria, se está realmente existir)”. Apud Corrêa, Chacon, Santos, (2005). Já de acordo com Marion e Silva (1986) “[...] a contabilometria poderia ser caracterizada, mesmo que a contabilidade não fosse ciência, com o interesse, a viabilidade e a necessidade de realizarmos inferências, principalmente no campo da contabilidade gerencial”. Apud Corrêa, Chacon, Santos, (2005). De qualquer forma, a pode ser compreendido como o conjunto de instrumentos matemáticos aplicados diretamente no entendimento e construção das demonstrações contábeis. Por utilizar-se de técnicas matemáticas e estatísticas, principalmente, a contabilometria permite um entendimento e reconhecimentos de valores contábeis condizentes com a realidade financeira das empresas. Esse campo de estudo vem sendo empregado na mensuração dos custos de produção de empresas nos principais setores da economia, contudo como destaca Freire, Crisóstomo e Botelho (p. 8, 2003): “[...] esclarecem que o método quantitativo para avaliação da satisfação dos clientes constitui um avanço significativo na busca de generalização do modelo venerável da contabilidade financeira no sentido de incorporar a avaliação de intangíveis na empresa”.

Portanto, o uso de contabilometria compreende uma solução para a mensuração adequada dos ativos intangíveis. Todavia, o Brasil não possui a prática disseminada de utilizar recursos matemáticos-estatísticos para a solução de problemas contabilísticos, preferindo adotar somente as notas explicativas para justificar os seus ativos intangíveis.

3 METODOLOGIA DE PESQUISA

Os métodos de pesquisa utilizados nesse trabalho é o comparativo, do qual, segundo Lijphart (1971, p. 683) “é um método de descobrir relações empíricas entre as variáveis.", a dificuldade deste método está na análise de relações empíricas para um número de casos reduzidos (small-N analysis), não obstante, cercado de muitas variáveis a serem consideradas (large-N variables analysis). Assim como o método de pesquisa qualitativa, metodologia que concebe uma análise mais profunda do tema estudado (BEUREN, 2008, p. 92). Lijphart (1971, p. 682) destaca no mesmo texto o método comparativo como “um dos métodos científicos básicos, e não o método científico”, dessa forma ele servirá para essa pesquisa a fim de obter uma análise qualitativa das percepções observadas na bibliografia explorada. A técnica de análise utilizada é documental e de pesquisas bibliográficas: utilizaram-se fontes primárias (Leis, Pronunciamentos Contábeis) acessadas por sítios eletrônicos e fontes secundárias (Livros, Artigos). A abordagem do problema da pesquisa é quanti-qualitativa: pois envolve as percepções dos autores a respeito das alterações que ocorreram no Balanço Patrimonial – Ativo Não-Circulante – Intangível. Dentre as técnicas empregadas para a análise quantitativa foi empregado o Método de Mínimos Quadrados, para análise dos gráficos de dispersão, tendo sido plotado três gráficos de relação linear, o primeiro apontando a relação das publicações científicas nacionais e estrangeiras, o segundo realizando a análise somente para as publicações nacionais e o terceiro somente as estrangeiras. Para confirmação do método amostral empregado, foi utilizado uma técnica de inferência especial, para amostragem de grandes números, obtendo-se valores padronizados de curva gaussiana (Normal). Para realizar a análise foi utilizado o Portal de Periódicos Capes que disponibiliza artigos e trabalhos monográficos gratuitamente para alunos de

universidade federais brasileiras, um dos fatores que definiu a opção por essa base de dados é a possibilidade de acesso a acervo internacional, além de já existir trabalhos utilizando base de dados como DOAJ – Directoryof Open Access Journal. O período de análise foi amplo, englobando desde 1996- com alguns referenciais teóricos anteriores citados pelas fontes – até Julho de 2015. O principal método de obtenção do referencial foi à internet utilizando palavras chaves como Intangible Assets ou título e autores de artigos citados. O banco de dados do Portal de Periódicos Capes possui 116 artigos com o termo “Ativos Intangíveis” entre as palavras-chave e publicados no período de 2000 à 2015, sendo que o portal DOAJ possui 354 artigos com a mesma palavra chave em um período de 1998 à 2015. Portanto, o banco de dados utilizado para essa pesquisa possui um acervo de cerca de 32,76% proporcionalmente ao banco de dados da DOAJ.

4 APRESENTAÇÃO E ANÁLISE DOS DADOS Na análise foi utilizada uma amostragem por tipicidade, “consiste em selecionar amostras com base em informações disponíveis e que sejam consideradas representativas da população. ” (BEUREN, 2014, p. 126). Essa técnica amostral requer um conhecimento prévio dos elementos amostrais assegurando a presença do sujeito-tipo que represente o universo populacional. Para obter tal conhecimento do sujeito-tipo foi lido o resumo de todas as publicações assim como as ementas das normas e legislações, além das palavras-chaves terem sido verificadas para corresponder ao critério de constar o termo “Intangible Assets”. A amostragem por tipicidade ou intencional sofre restrições semelhantes a outras técnicas que não probabilísticas, entre elas a não-possibilidade de cálculo do erro amostral e a não representatividade do universo pesquisado. Assim, a técnica de restringir-se a casos em que é impossível aplicar uma amostra probabilística ou em que os erros amostrais não sejam tão relevantes. (BEUREN, 2014, p. 127). Dos 67 textos utilizados para a construção da amostra divide-se: 35 artigos publicados, 15 foram normas e legislações nacionais e internacionais, 6 livros (capítulos), 1 artigos não publicados, 2 trabalhos de conclusão de curso, 3 dissertações, 1 tese, 3 capítulos de conferencia e 1 artigo jornalístico.

Podemos observar na Tabela 1, certo heterogeníssimo entre os textos nacionais e internacionais

demonstrando

que

o

Brasil

não

está

muito

na

retaguarda

comparativamente a países que vem desenvolvendo sua contabilidade há mais tempo conforme as normas internacionais. Tendo o Banco Central do Brasil traduzido e disponibilizado todas as normas do IFRS e IAS para a população brasileira. Tabela 1 – Relação da amostra de publicações Origem

Nacionais

Artigos

15

%Internacionais 22,39

20

% 29,85

Publicados Normas

Total

% 3

52,24

1

22,39

5 e

10

14,93

5

7,46

Legislações

5

Livros

3

4,48

3

4,48

6

8,96

0

0

1

1,49

1

1,49

TCC

2

2,99

0

0

2

2,99

Dissertações

3

4,48

0

0

3

4,48

Teses

1

1,49

0

0

1

1,49

de

3

4,48

0

0

3

4,48

Artigos de Jornal

0

0

1

1,49

1

1,49

Total

37

55,22

30

44,78

6

100

(Capítulos) Artigos

Não

Publicados

Capítulos Conferências

7 Fonte: Elaboração própria (2015).

Foram analisadas 25 produções nacionais de 6 estados. Os estados brasileiros que concentra a maior parte das publicações são apresentados na Tabela 2: Tabela 2 – Relação entre os estados nacionais e as publicações coletadas na amostra

Ceara

Minas

Rio

de Rio

Gerais

Janeiro

Grande

Santa

São

fa

fr

Catarina

Paulo

(%) (%)

do Sul Artigos

1

1

3

5

1

4

15

60

Artigos

Não 0

0

0

0

0

0

0

0

Publicados Conferencia

1

0

0

0

1

0

2

8

TCC

0

0

0

2

0

0

2

8

Dissertação

0

0

0

2

0

1

2

8

Livro

0

0

0

0

0

3

3

12

Tese

0

0

0

0

0

1

1

4

Frequência

2

1

3

8

2

9

25

-

8

4

12

32

8

36

-

100

Absoluta Frequência Relativa (%) Fonte: Elaboração própria (2015) Nota: (fa: Frequência Absoluta; fr: Frequência Relativa)

Podemos perceber que São Paulo seguidos pelo Rio Grande do Sul são os estados na vanguarda da contabilidade no país, ao menos no quesito de publicações acadêmicas, com uma disparidade entre os demais estados que puderam ser analisados no presente estudo. Tal disparidade pode ser explicada pelo método de amostragem utilizado na pesquisa ser por tipicidade. De qualquer forma, a amostra analisada reforça o interesse que os acadêmicos e profissionais têm pelo tema abordado. O Gráfico 1 demonstra a contribuição nacional e estrangeira no período entre 1990 e 2015 com artigos, livros, trabalhos de conclusão sem levar em conta as normas e leis promulgadas nesse período, pois a nossa análise limita-se apenas as contribuições acadêmicas e profissionais. O principal parâmetro de busca foi o uso do termo intangible assets nas palavras-chaves dentro do período de 1996 à 2015, sendo que o artigo “A contabilidade e a teoria da informação” (SANVICENTE, 1990) encontra-se fora do parâmetro de temporalidade, não obstante, ele foi levado em conta na construção do gráfico 1 - a título de curiosidade, pois foi citado em mais de uma fonte e podia ser encontrado na base de dados utilizado - porém não tendo sido considerado para a análise posterior com ferramentas de contabilometria para não prejudicar os resultados da análise.

Da mesma forma, duas leis de 1976 e 1977 referente ao direito societário, foram usadas na constituição das tabelas dentro dos parâmetros de normas e legislações, pois elas ainda se encontram em vigor, não obstante eu não as considerei para a análise matemático-estatístico pois ocorreria uma distorção na média amostral, observando-se que o objetivo do trabalho visava apenas as publicações em âmbito técnico-científico.

7 6 5 Nacional

4 3

Estrangeiro 2 1 0 1990 1996 1998 2001 2002 2004 2005 2006 2007 2009 2010 2011 2012 2013 2014 2015

Fonte: Elaboração própria (2015).

Gráfico 1 – Relação temporal dos artigos coletados na amostra de publicações

O gráfico 1 apresenta uma construção próxima a gaussiana (Normal). Nota-se dois aspectos interessantes nesse gráfico, o primeiro, um ano antes da promulgação da lei Nº 11.638 de 28.12.2007 há um aumento nas publicações nacionais com caráter explicativo, em contrapartida os textos internacionais começam a adquirir um caráter mais exploratório. Segundo precedido pela lei Nº 11.941, de 27 de maio de 2009 há um aumento nos trabalhos acadêmicos com características qualitativos de caráter explicativo, principalmente no que rege as mudanças e as formas como a realidade contábil nacional adaptou-se a promulgação da lei 11.638/07, destacando sempre os Ativos Intangíveis como um grupo de contas a ser explorado.

4.1 Análises dos dados coletados

4.1.1 Qualidade amostral – avaliação por testes de significância

Para o controle de qualidade amostral foi utilizado à técnica de testes especiais de significância para grandes amostras, “No caso de grandes amostras, muitas estatísticas têm distribuição normal (ou, ao menos, aproximadamente normal) com média

e desvio padrão

” (SPIEGEL, 1978, p. 303).

Como o banco de dados utilizado foi o Capes, utilizamos 116 artigos como população (S) e 51 como população amostral (X), dessa forma da mesma forma

, portanto,

. Não tratamos as Normas e Legislações

do período assim como o Artigo Jornalístico, pois não foi significativo a sua contribuição acadêmica. Para escolha dos trabalhos amostrais foi considerado apenas os textos em que o termo “INTANGIBLE ASSETS” apareceu nas palavras chaves no período de 1996 a 2015. A média amostral de textos acadêmicos publicados é dada pela equação: Eq. 1 Sendo “n” os 20 anos avaliados entre 1996 e 2015. Dessa forma a variância fica sendo:

Eq. 2 Portanto o desvio padrão Em média foram publicados – aproximadamente – 2 textos por ano com desvio padrão de – aproximadamente – 3 textos. Para determinar se a nossa amostra estaria dentro dos critérios, aplicamos o teste de significância com intervalo de confiança para médias de grandes amostras (

.

Eq. 3 (Sendo Zc=1,96 o coeficiente de confiança para o intervalo de 95% de confiança; dado extraído da tabela 6.1 SPIEGEL, p.275, 1978) Obtivemos Z = 3.9025 e Z = 1.1975 gerando um intervalo de significância de 11,70% para 95% de confiança.

A média amostral nacional é de

com desvio padrão de

e variável de significância Z = 2,1578 e Z = 0,5422 gerando um intervalo de significância de 27,88% para 95% de confiança. A média amostral estrangeira é

com desvio padrão de

e variável de significância Z = 1,8365 e Z = 0,5240 gerando um intervalo de significância de 26,79% para 95% de confiança. Tendo o Brasil iniciado a contabilização de seus ativos intangíveis a partir da promulgação da lei 11.638/07, é relativamente recente o interesse na mensuração e publicação dessa modalidade de ativos, portanto, historicamente o Brasil não possui o hábito de utilizar técnicas de precisão para mensurar seus ativos intangíveis, tratando normalmente o valor de seus ativos pelo custo histórico e posteriormente realizando uma avaliação a valor justo como permite as normas da IFRS. Dessa forma é natural que não haja uma discrepância na quantidade de publicações técnico-científicos abordando os ativos intangíveis como pode ser observado pela análise inferencial. Não obstante, é perceptível o interesse nacional em empregar os ativos intangíveis nas empresas para obter competitividade a nível internacional refletindo-se no cuidado cada vez maior dos pesquisadores de avaliar os métodos utilizados no mercado, tanto para publicações de demonstrações contábeis, quanto para avaliar o valor dos ativos intangíveis de maneira a refletir a realidade econômico-financeira das empresas. A técnica amostral empregada foi a de tipicidade, o que acarreta em um desvio na qualidade dos valores estatísticos da média, desvio padrão e testes de significância. Para um intervalo de confiança de 95% os valores inferenciais foram consideravelmente elevados, portanto, podemos presumir que o tamanho amostral foi suficiente para o problema como foi abordado e, da mesma forma, a qualidade da amostra é significativa o que condiz com o modelo amostral adotado. 4.1.2 Ajustamento de curvas – regressão por método dos mínimos quadrados

A Tabela 3 foi construída para a realização da análise por Método dos Mínimos Quadrados obtendo-se a regressão por estimativa entre as variáveis de tempo, (ti) e número de trabalhos técnicos-científicos publicados (xi), “tal equação é denominada

‘equação de regressão de y sobre x’ e a curva correspondente é a ‘curva de regressão de y sobre x’”. (SPIEGEL, p. 370, 1978). Tabela 3 – Método dos Mínimos Quadrados para Relação Nacional-Estrangeiro ANO

Nº

SERIADO

DO TRABALHOS ti*xi

ti²

yi

ANO ti

xi

1996

1

0

0

1

9,9093

1997

2

0

0

4

10,4239

1998

3

0

0

9

10,9385

1999

4

0

0

16

11,4531

2000

5

0

0

25

11,9677

2001

6

1

6

36

12,4823

2002

7

2

14

49

12,9969

2003

8

0

0

64

13,5115

2004

9

3

27

81

14,0261

2005

10

3

0

0

4,5407

2006

11

6

6

121

15,0553

2007

12

1

12

144

15,5699

2008

13

0

0

169

16,0845

2009

14

6

84

196

16,5991

2010

15

9

135

225

17,1137

2011

16

6

96

256

17,6283

2012

17

9

153

289

18,1429

2013

18

4

72

324

18,6575

2014

19

1

19

361

19,1721

2015

20

0

0

400

19,6867

Total

210

51

714

2870

Fonte: Elaboração própria (2015) (A variável “yi” é a média da relação entre o período analisado seriado entre 1 à 20 e o número de trabalhos acadêmicos no período, excluindo normas e legislações e o artigo jornalístico. Essa relação resulta em uma equação linear de tendência que pode ser observado no gráfico.)

A utilização do Método dos Mínimos Quadrados nos possibilitou obter um gráfico de tendência. Conforme Gráfico 2.

RELAÇÃO ENTRE PERÍODO DE ANÁLISE E Nº DE TRABALHOS NACIONAIS E ESTRANGEIROS

10

y = 0,2684x - 0,2684 8

Nº TRABALHOS (xi)

y = 2E-05x6 - 0,0013x5 + 0,033x4 - 0,3991x3 + 2,3522x2 - 5,858x + 4,3283 6

4

2

0 0

5

-2

10

15

20

25

PERIODO EM ANOS (ti)

Fonte: Elaboração própria (2015).

Gráfico 2 – Relação entre período de análise e nº de trabalhos nacionais e estrangeiros

. A linha tracejada representada pela segunda equação em destaque no Gráfico 2 é o comportamento polinomial da relação entre o período observado e os trabalhos coletados na amostra. Além de indicar uma dispersão entre os valores observados à área dela, que pode ser obtido por integrais definidas, indica um aumento da produção científica que trata sobre Ativos Intangíveis. Já a linha continua representada pela primeira equação é a média das relações obtidas pela equação polinomial. Utilizando o Método dos Mínimos Quadrados, nós obtemos a seguinte equação:

=0

Eq.4

=0

Da equação 4 nós podemos extrair uma relação linear de média tendenciosa (LANGE, 1963, p. 38) permitindo-nos concluir um aumento das produções científicas no período analisado, como já havia sido destacado pelas observações estatísticas e inferenciais. As próximas duas tabelas e gráficos apresentam a relação pelo mesmo método, contudo sendo analisados separadamente entre produção nacional e estrangeira. Tabela 4 – Método dos Mínimos Quadrados para Publicações Nacionais ANO

Nº

SERIADO

DO TRABALHOS tixi

ti²

yi

ANO ti

xi

1996

1

0

0

1

9,9093

1997

2

0

0

4

10,4239

1998

3

0

0

9

10,9385

1999

4

0

0

16

11,4531

2000

5

0

0

25

11,9677

2001

6

0

0

36

12,4823

2002

7

2

14

49

12,9969

2003

8

0

0

64

13,5115

2004

9

1

9

81

14,0261

2005

10

1

10

100

14,5407

2006

11

2

22

121

15,0553

2007

12

1

12

144

15,5699

2008

13

0

0

169

16,0845

2009

14

5

70

196

16,5991

2010

15

4

60

225

17,1137

2011

16

3

48

256

17,6283

2012

17

6

102

289

18,1429

2013

18

2

36

324

18,6575

2014

19

0

0

361

19,1721

2015

20

0

0

400

19,6867

210

27

383

2870

Fonte: Elaboração própria (2015).

Pode ser facilmente observado que os valores de ambas as tabelas – 4 e 5 – aproximam-se, dessa forma os gráficos possuem uma relação de dispersão polinomial, assim como uma equação de tendência, próximas entre si.

RELAÇÃO ENTRE PERIODO DE ANÁLISE E Nº TRABALHOS NACIONAIS 7 y = 0,1496x - 0,2211 6

y = 2E-05x6 - 0,0013x5 + 0,0324x4 - 0,3742x3 + 2,0834x2 - 4,9356x + 3,5206

Nº TRABALHOS (xi)

5 4 3 2 1 0 0

5

10

-1

15

20

25

PERIODO DE TEMPO (ti)

Fonte: Elaboração própria (2015).

Gráfico 3 – Relação entre período de análise e nº de trabalhos nacionais

O gráfico polinomial permite observar um claro aumento das publicações nacionais, como foi destacado pela análise inferencial, da mesma forma a equação de linearidade demonstra a tendência de crescimento na quantidade de publicações por ano. Sendo a taxa de variação definida entre o intervalo de 0 < α < 1, 25% maior no gráfico 3 em relação ao gráfico 4.

Tabela 5 – Método dos Mínimos Quadrados para Publicações Estrangeiras ANO

Nº

SERIADO

DO TRABALHOS

tixi

ti²

yi

ANO ti

xi

1996

1

0

0

1

9,9093

1997

2

0

0

4

10,4239

1998

3

0

0

9

10,9385

1999

4

0

0

16

11,4531

2000

5

0

0

25

11,9677

2001

6

1

6

36

12,4823

2002

7

0

0

49

12,9969

2003

8

0

0

64

13,5115

2004

9

2

18

81

14,0261

2005

10

2

20

100

14,5407

2006

11

4

44

121

15,0553

2007

12

0

0

144

15,5699

2008

13

0

0

169

16,0845

2009

14

1

14

196

16,5991

2010

15

5

75

225

17,1137

2011

16

3

48

256

17,6283

2012

17

3

51

289

18,1429

2013

18

2

36

324

18,6575

2014

19

1

19

361

19,1721

2015

20

0

0

400

19,6867

210

24

331

2870

Fonte: Elaboração própria (2015).

RELAÇÃO ENTRE PERIODO DE ANÁLISE E Nº TRABALHOS ESTRANGEIROS 6 y = 0,1188x - 0,0474

Nº TRABALHOS (xi)

5

y = -2E-06x6 + 4E-05x5 + 0,0005x4 - 0,0249x3 + 0,2689x2 - 0,9225x + 0,8077

4 3 2 1 0 -1

0

5

10

15

20

PERIODO EM ANOS (ti)

Fonte: Elaboração própria (2015).

Gráfico 4 – Relação entre período de análise e nº de trabalhos estrangeiros

25

O volume relativo de publicações estrangeiras é nitidamente inferior as publicações nacionais ao se comparar os gráficos 3 e 4. Contudo, essa diferença ocorre primariamente devido ao modelo de análise utilizado ser por amostragem em um banco de dados nacional. Efetuando-se uma nova análise, cumprindo todos os critérios e parâmetros empregados nesta pesquisa, poderá ser constatado uma diferença de significativamente superior entre as publicações nacionais e estrangeiras, sendo o volume relativo de publicações estrangeiras muito superior as brasileiras. As diferenças mais significativas entre as três relações calculadas encontram-se principalmente nas dispersões polinomiais, mesmo com todas sendo de grau 6, o polinômio da relação nacional apresenta um volume de publicações superior (representado pela integral definida da equação) ao polinômio da relação de publicações estrangeiras. Um dos principais motivos para essa diferença é devido à base de dados utilizados ser nacional. Como foi destacado anteriormente, o Portal de Periódicos Capes possui em seu acervo, 205,17% menor que o DOAJ. 4.1.3 Interpretação probabilística da regressão – análise de correlação

Conforme Spiegel (1978), destaca em seu livro: Um diagrama de dispersão, [...], constitui uma representação dos pontos (dados) de uma amostra em particular. Escolhendo amostra diferente, ou aumentando o tamanho da amostra original, obteremos em geral um diagrama de dispersão diferente. Cada diagrama de dispersão resultaria, então, em uma reta ou curva de regressão, muito embora seja de esperar-se que não difiram muito entre si, se as amostras são extraídas da mesma população. (SPIEGEL, p. 379, 1978)

Para evidenciar se existe uma correlação entre variáveis aleatórias independentes utiliza-se a curva de regressão de mínimos quadrados obtendo-se uma reta de regressão dada por: (

) Eq. 5

Onde ρ representa o coeficiente de correlação da população para um intervalo de -1 ≤ ρ ≤ 1, podendo ser representado pela equação: Eq. 6 Podendo ser expandida para: ∑ √ ∑

∑ ∑

(∑ ) √ ∑

(∑ )

Eq. 7

Dessa forma obtemos ρ=0,6591 significando que há uma forte relação positiva de correlação entre as publicações nacionais e internacionais, portanto, pela amostra de dados coletados, podemos concluir que existe uma relação intrínseca entre a quantidade de publicações técnico-científico nacionais e estrangeiros, ou seja, quanto mais se publica no exterior, mais se publica no Brasil sobre ativos intangíveis.

5.5 CONSIDERAÇÕES FINAIS

Com o uso da Contabilometria para a análise comparativa entre o volume relativo de publicações nacionais e estrangeiras a pesquisa pode constatar um aumento significativo nas publicações nacionais sobre os Ativos Intangíveis para o período analisado. Parte desse aumento provem da falta de conhecimento prévio das definições dessa modalidade de ativos. Para tanto pode se verificar a utilização do CPC 04 como ponto de partida das empresas - como foi demonstrado nos estudos de casos analisados – da mesma forma que as normas internacionais. Para os teóricos cujos trabalhos foram em grande parte exploratório-explicativo, ambas as normas foram incessantemente consultadas. Todavia, tendo os demais países signatários muitas vezes já explorados a característica dos Ativos Intangíveis é de se perceber uma maior variação nos métodos de pesquisa e um cuidado maior para abordar aspectos ainda novos para nós. Por exemplo, são poucos os trabalhos nacionais referentes aos métodos de mensuração utilizados pelas empresas. Da mesma forma o único método utilizado para justificar os ativos intangíveis nos balanços patrimoniais é o uso de notas explicativas, como manda a legislação, todavia, sem um critério mais rigoroso para controlar se as características adotadas pelas empresas são as mesmas compreendidas - pelo Comitê de

Pronunciamento Contábil e pela Comissão de Valores Mobiliários - como sendo as apropriadas para cada formação dessa conta. Os modelos estatísticos demonstraram uma relação de proximidade da produção científica nacional e internacional, que puderam ser observados nas tabelas e gráficos apresentados. A média amostral nacional é de

=1.35 com desvio padrão de

=1.8432 e a média amostral estrangeira é de

=1.20 com desvio padrão de

=1.5424. O níveis de significância foram respectivamente de 27,88% para 95% de confiança de 26,79% para 95% de confiança. O método de mínimos quadrados corroborou com a análise estatística permitindo-nos concluir um aumento significativo da produção nacional científica tratando dos Ativos Intangíveis concomitantemente à produção internacional no mesmo período. Assim como o uso de análise de correlação linear permitiu concluir a existência de uma correlação positiva entre a quantidade de publicações técnico-científico nacional e estrangeiro para o período de estudo abordado. O modelo amostral empregado foi o por tipicidade (ou escolha), que resulta em coletar dados que cumpram certas características. Todos os artigos foram consultados para verificar se correspondiam ao exigido para formar o modelo amostral, todavia, por melhor qualidade que possa ser os dados e por maior que seja a amostra esse modelo amostral não representa fidedignamente os objetivos de uma análise estatística, sendo melhor a coleta de dados aleatória em uma população pelo menos três vezes maior como pode ser obtido pela plataforma DOAJ. O uso de contabilometria ainda é pouco praticado no Brasil, devendo ser no futuro mais explorado para obter - de forma confiável - demonstrações contábeis condizentes com a realidade econômica do país. Assim como é necessário um estudo mais focado nas técnicas que atualmente estão sendo aplicadas ou relegadas para a compreensão dos ativos intangíveis.

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