LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO

LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO

Prezado concursando, seja bem vindo!

Aqui iniciamos o curso on line de Legislação Tributária com o foco no concurso para Analista Tributário da Receita Federal do Brasil (ATRFB). Meu nome é Murillo, e estarei ao seu lado nesta disciplina. Trago comigo dez anos de experiência em concursos públicos, sendo cinco deles como professor de Direito Tributário e Legislação Tributária Federal em cursos preparatórios. Sou Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil, aprovado em 1º lugar para as Unidades Centrais no concurso de 2005. Antes disso, já havia sido aprovado em concursos para os cargos de Analista Previdenciário do INSS, Técnico da Receita Federal, Auditor Fiscal da Previdência Social e Analista de Finanças e Controle da Secretaria do Tesouro Nacional. Como Auditor Fiscal da Receita Federal, entrei em exercício em Brasília na Coordenação Geral de Tributação (Cosit). Atualmente, estou cumprindo o terceiro mandato de julgador na Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Florianópolis. Nosso curso terá como base o Edital ESAF nº 23, de 6 de julho de 2012. Em Legislação Tributária, o conteúdo exigido abrangeu o Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza (IR) e o Imposto Sobre Produtos Industrializados (IPI). Trata-se de um conteúdo de grande importância. Além da nota mínima (40%) que precisa ser alcançada para evitar a eliminação do concurso, por outros dois motivos penso que você deve se dedicar ao estudo da Legislação Tributária. Primeiro, porque é disciplina de peso 2. Segundo, sendo bastante específica, quem vai bem nessa disciplina se destaca no meio da multidão. Ou seja, uma questão sobre a Legislação Tributária pode fazer toda a diferença na classificação final do concurso! Neste curso, abordarei todos os itens de Legislação Tributária exigidos no edital. Porém, você perceberá que adotarei uma ordem de assuntos um pouco adaptada, diferente daquela encontrada no edital. Com isso, pretendo fazer uma abordagem mais adequada à assimilação dos assuntos, numa sequência que faça sentido, pela coerência e encadeamento dos assuntos. Ao elaborar este curso, ciente de que o seu objetivo é a aprovação no concurso, mantive sempre muito presente a seguinte diretriz: desenvolver as aulas com objetividade e em sintonia com o que já foi objeto de questões de concursos anteriores.

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO Ao final de cada aula, vou relacionar os principais pontos estudados e propor uma lista de questões, algumas inéditas e outras de concursos anteriores organizados pela ESAF. Em seguida, irei comentar as questões para que você possa avaliar seu desempenho. Isso sem falar no fórum de dúvidas, que é uma das marcas registradas do Ponto dos Concursos! Nosso curso compreenderá dez aulas, organizadas da seguinte forma: Aula 01 Imposto sobre Produtos Industrializados. Princípios constitucionais. Imunidades. Industrialização – conceito, características e modalidades. Campo de incidência do IPI. Redução e majoração do imposto. (19/03) Aula 02 Imposto sobre Produtos Industrializados. Contribuintes. Estabelecimentos industriais e equiparados. Responsáveis. Domicílio tributário. Fato gerador. Base de cálculo. (26/03) Aula 03 Imposto sobre Produtos Industrializados. Créditos. Apuração e recolhimento do imposto. Lançamento do imposto. Suspensão. Isenção. Bens de capital. (02/04) Aula 04 Imposto sobre Produtos Industrializados. Rotulagem e marcação de produtos. Selos de controle. Registro Especial. IPI na importação. Cigarros. Bebidas. (09/04) Aula 05 Imposto Sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza. Princípios constitucionais. Critérios orientadores. CTN. Normas gerais em matéria de Imposto de Renda. Conceitos fundamentais. Renda e proventos. Disponibilidade econômica ou jurídica de renda. Acréscimo patrimonial. (16/04) Aula 06 Imposto de Renda das Pessoas Físicas. Fato gerador. Rendimentos. Rendimentos tributáveis. Contribuintes. Responsáveis. Domicílio Fiscal. (23/04) Aula 07 Imposto de Renda das Pessoas Físicas. Sistema de bases correntes. Regimes de tributação. Retenções na fonte. Regime de tributação anual. Base de cálculo. Deduções da base de cálculo. Alíquotas. Lançamento. Declaração de ajuste anual. (30/04) Aula 08 Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas. Fato gerador. Receitas e rendimentos. Regime de caixa e regime de competência. Contribuintes. Responsáveis. Domicílio Fiscal. Imunidades. Isenções. (07/05) Aula 09 Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas. Regimes de tributação. Base de cálculo. Período de apuração. Lucro presumido – conceito, opção, regras de apuração e escrituração exigida. Lucro real – conceito, ajustes do lucro líquido. Lucro arbitrado – conceito, hipóteses e regras de apuração. Lançamento. Omissão de receita. Tributação na fonte. (14/05) Aula 10 Simulado comentado. (21/05) Prof. Murillo Lo Visco

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO Portanto, dedicaremos quatro aulas para o IPI, uma para aspectos gerais do Imposto de Renda, duas aulas para o IRPF, duas para o IRPJ, e mais uma para o simulado. Como se nota, o conteúdo é bastante extenso. Mas, não se assuste! Vamos buscar a construção de um conhecimento sólido, aula após aula. Mantenha-se firme no seu propósito! Ao longo do curso eu estarei à disposição para orientá-lo a atingir seu maior objetivo.

“Muitas coisas não ousamos empreender por parecerem difíceis; entretanto, são difíceis porque não ousamos empreendê-las.” (Sêneca)

As dúvidas sobre a matéria devem ser encaminhadas por meio do fórum. Já as críticas ou sugestões podem ser enviadas para a coordenação pedagógica do Ponto ([email protected]), ou para o meu e-mail: [email protected]. A seguir, aproveite a Aula Demonstrativa (que corresponde à Aula 05 do cronograma acima) para conhecer na prática o nosso curso.

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA – CONCEITOS FUNDAMENTAIS

Olá, concursando!

Com esta aula damos continuidade ao nosso curso de Legislação Tributária visando à preparação para o concurso de Analista Tributário da Receita Federal do Brasil (ATRFB). Trata-se de uma aula introdutória, em que vamos estudar os conceitos fundamentais relativos ao Imposto de Renda. Para seu controle, informo que nesta aula serão abordados os seguintes os itens do edital do último concurso: 1. Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza. 1.1. Princípios Constitucionais aplicáveis. 1.2. Critérios orientadores. 1.3. Renda e Proventos. Conceito. 1.4. Disponibilidade Econômica ou jurídica. 1.5. Acréscimo patrimonial. Ainda que brevemente, vamos seguir um caminho desde a fonte do poder de tributar a renda, passando pelos princípios constitucionais que informam esse poder, e concluiremos a aula analisando mais de perto os conceitos fundamentais utilizados pelo legislador para definir a incidência do imposto. Exatamente como pretendeu a ESAF com os tópicos iniciais do conteúdo desta disciplina, no edital do último concurso. Sei que seu tempo é curto, e que alguns dos temas desta aula em particular compõem o objeto da disciplina Direito Tributário. Para evitar redundâncias e o consequente desperdício de seu precioso tempo, o objetivo desta aula é, sob um enfoque bem específico, apresentar uma análise desses mesmos temas ressaltando o que interessa à boa compreensão da incidência do Imposto de Renda. Ou seja, é uma luz diferente sobre temas já conhecidos. Vamos percorrer a seguinte estrutura: 1. A DISCIPLINA CONSTITUCIONAL DO IMPOSTO DE RENDA............... 6 1.1. A fonte do poder de tributar a renda ...................................... 6 1.2. Princípios constitucionais tributários aplicáveis ao IR ........... 7 1.2.1. Capacidade contributiva como princípio balizador do conceito de renda ........................................................................................... 8 1.2.2. A isonomia, a capacidade contributiva e a progressividade ........ 9 1.2.3. Capacidade contributiva e vedação ao confisco .......................11 1.2.4. A generalidade e a universalidade da tributação sobre a renda .11 1.2.5. Irretroatividade e anterioridade do exercício financeiro ............13 1.2.6. Anterioridade nonagesimal ...................................................17 Prof. Murillo Lo Visco

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO 2. NORMAS GERAIS EM MATÉRIA DE IMPOSTO DE RENDA ................. 18 2.1. A eficácia do Código Tributário Nacional .............................. 18 2.2. Fato gerador do imposto de renda ....................................... 19 2.3. Base de cálculo do imposto de renda ................................... 22 2.4. Contribuinte do imposto de renda ........................................ 22 3. CONCEITOS FUNDAMENTAIS RELATIVOS AO FATO GERADOR DO IMPOSTO DE RENDA ........................................................................... 24 3.1. Aquisição de disponibilidade ................................................ 24 3.2. Disponibilidade econômica ou jurídica ................................. 24 3.3. Renda ................................................................................... 26 3.4. Proventos de qualquer natureza .......................................... 28 3.5. Acréscimo patrimonial ......................................................... 28 4. PRINCIPAIS PONTOS DA AULA....................................................... 34 5. QUESTÕES PROPOSTAS .................................................................. 39 6. COMENTÁRIOS ÀS QUESTÕES PROPOSTAS ..................................... 46 7. GABARITO DAS QUESTÕES PROPOSTAS ......................................... 68

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS 1. A DISCIPLINA CONSTITUCIONAL DO IMPOSTO DE RENDA Em matéria tributária, você deve ter bem clara a existência de quatro planos normativos: o plano constitucional, o das normas gerais, o das leis instituidoras e disciplinadoras dos tributos, e o plano do detalhamento das leis pela via da regulamentação infralegal. Em relação ao Imposto de Renda (IR), neste bloco que abre a aula ficaremos no plano constitucional. O plano das normas gerais é o objeto do item 2. As demais aulas sobre o IR irão se situar no plano das leis e, principalmente, no da regulamentação infralegal.

1.1. A fonte do poder de tributar a renda A Constituição Federal (CF) não cria tributos. Em verdade, a CF atribui competência tributária aos entes políticos, que corresponde ao poder de, mediante leis próprias, criar os tributos e sobre eles legislar. E além de atribuir a competência tributária, a CF também estabelece certos limites ao exercício desse poder político. É certo que à União foi atribuída a competência para tributar a renda. No entanto, é preciso dizer que, embora relativamente claros os limites desse poder de tributar, na prática, diante de casos concretos, há certa dificuldade em identificá-los. A dificuldade começa pelo próprio conceito de renda, que define o alcance da tributação. Inúmeras são as discussões acerca do que é renda. Apenas para citar um exemplo, a tributação das chamadas “verbas indenizatórias” gera, até hoje, calorosos debates. Como nosso objetivo é colocar o “X” no lugar certo, não podemos entrar de cabeça nesse debate. Por isso mesmo, nosso desafio é compreender a essência dessas discussões e, principalmente, identificar as matérias em que há relativo consenso nos tribunais. Veremos mais de perto o conceito de renda no item 3.3 desta aula. Por ora, basta dizer que em geral é defendida a existência de um conceito constitucional de renda e proventos de qualquer natureza. De qualquer forma, é certo que a CF estabeleceu os contornos do que pode e do que não pode ser tributado. Para perceber o que isso tudo significa, primeiro vamos reconhecer que existem alguns valores recebidos, como os aluguéis por exemplo, sobre

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS os quais não paira qualquer dúvida de que se trata de renda; e outros sobre as quais se tem certeza de que não constituem nem renda e nem provento de qualquer natureza, como no caso do valor recebido a título de principal de empréstimo concedido. Por outro lado, há uma zona cinzenta, intermediária, em que a resposta não é assim tão óbvia. O que dizer das indenizações? Não é renda e nem provento, muitos vão dizer! Mas e se eu disser que da indenização resultou um acréscimo patrimonial? Continua a certeza de que não se trata nem de renda e nem de provento? Para evitar essa armadilha, talvez o melhor seja entender que a CF estabeleceu os contornos do conceito de renda e de proventos de qualquer natureza mediante a imposição de limites representados, notadamente, pelo princípio da capacidade contributiva. Nesse sentido, verbas, direitos, créditos, ingressos, seja lá qual for a denominação utilizada, somente podem ser qualificados como renda ou provento se representarem riqueza nova, pois só assim estará atendido o princípio da capacidade contributiva, sob pena de se invadir o patrimônio a pretexto de tributar a renda. Como se nota, ao delimitar os contornos do que é renda, o princípio da capacidade contributiva nos ajuda a definir a própria competência tributária relativa ao IR. Por isso é tão importante o estudo desse e de outros princípios constitucionais tributários, tema do próximo item.

1.2. Princípios constitucionais tributários aplicáveis ao IR Os princípios constitucionais tributários constituem “barreiras de contenção” que limitam o poder tributar.

verdadeiras

Neste tópico analisaremos não somente os princípios constitucionais específicos aplicáveis ao IR. Vamos também analisar alguns princípios gerais quanto a seus efeitos particulares em relação ao referido imposto. Não ignoramos que exista na ciência jurídica um amplo debate acerca da distinção entre princípios e regras, principalmente para avaliar a atuação judicial nos casos em que normas constitucionais entram em rota de colisão. Porém, para o nosso objetivo, não há prejuízo em utilizar genericamente o termo “princípio” para designar esses enunciados que orientam a criação e a aplicação das normas de incidência tributária propriamente dita. Prof. Murillo Lo Visco

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS 1.2.1. Capacidade conceito de renda

contributiva

como

princípio

balizador

do

Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte (CTN, art. 16). Nota-se, claramente, que impostos não têm o caráter contraprestacional típico dos tributos vinculados. Trata-se de espécie de tributo não vinculado (e disso você já sabe, tenho certeza!). Na definição do art. 16 do CTN, note que foi afirmado o que os impostos não são: impostos não são vinculados. Portanto, se não constituem espécie de tributo baseado no ressarcimento devido em face de uma atuação estatal específica, temos que justificar a cobrança dos impostos de outro modo. De forma legítima, os impostos são cobrados de quem demonstra aptidão para contribuir com o Estado. A incidência de impostos se refere, portanto, à manifestação de riqueza. Nesse sentido, imposto é tributo que promove distribuição de riqueza, e encontra-se fundamentado na solidariedade. Por isso mesmo, a cobrança de impostos está intimamente ligada à capacidade contributiva. A ideia é simples: quem apresenta capacidade contributiva deve colaborar com o Estado na consecução de suas atividades voltadas à sociedade; por outro lado, quem não apresenta capacidade contributiva deve ser poupado desse encargo. Isso explica a preocupação do constituinte de 1988, que o fez enunciar no § 1º do art. 145 a diretriz no sentido de que os impostos devem ser graduados segundo a capacidade econômica dos contribuintes. Em alguns casos, a manifestação de riqueza pode constituir um estado permanente. É o caso da propriedade imobiliária, que justifica a cobrança de imposto sobre o patrimônio, ITR ou IPTU, conforme o caso. Por outro lado, eventos esporádicos podem revelar a aptidão para contribuir com o Estado. É o caso da renda recebida, que também justifica a cobrança de imposto. Mas, somente a riqueza nova pode ser qualificada como renda, capaz de justificar a incidência do respectivo imposto. Admitir o contrário significaria, a pretexto de tributar a renda, permitir a incidência de verdadeiro imposto sobre o patrimônio. Com isso, fica claro que a capacidade contributiva funciona como princípio balizador do conceito de renda, que deve orientar as conclusões acerca da verdadeira natureza dos ingressos recebidos pelas pessoas, conforme veremos no terceiro bloco desta mesma aula.

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS 1.2.2. A isonomia, a capacidade contributiva e a progressividade Aqui, mais do que reafirmar o conteúdo de cada um desses princípios, pretendo mostrar como eles se relacionam, e como desse relacionamento emergem orientações para a tributação da renda. A isonomia tributária é clara expressão do princípio da igualdade. Longe de orientar igual tratamento a todos os contribuintes, a isonomia tributária, em verdade, veda o tratamento diferenciado aos que se encontram em situação equivalente, e orienta para a criação de tratamento diferenciado aos que se encontram em situação desigual, na medida de suas desigualdades. Por sua vez, em matéria de IR, além de informar o conceito de renda (conforme já vimos no item anterior), a capacidade contributiva é o parâmetro mais legítimo para identificar contribuintes em situação desigual. Por isso mesmo, o respeito às diferentes capacidades contributivas representa a concretização da isonomia tributária. Não podemos deixar de mencionar que a identificação das diferentes capacidades contributivas é viabilizada pelo caráter pessoal do IR, na medida em que a estrutura de sua regra de incidência considera aspectos próprios de cada contribuinte. No âmbito do Imposto de Renda da Pessoa Física (IRPF), a manifestação do caráter pessoal é muito evidente em face da possibilidade de o contribuinte deduzir da base de cálculo do imposto despesas médicas, gastos com instrução, e um valor fixo por dependente, entre outras deduções. E uma vez identificada a situação desigual, determinada pela desigual capacidade contributiva, a progressividade das alíquotas é uma forma de implementar o tratamento tributário diferenciado que confere efetividade à isonomia. Também em relação ao Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) as diferentes capacidades contributivas justificam a tributação diferenciada. É o que se verifica no caso da incidência da alíquota adicional de 10% na hipótese de bases de cálculo superiores a determinado valor, conforme veremos em aula própria. Quanto à necessidade de também observar a capacidade contributiva das pessoas jurídicas, vale destacar que a ESAF, em concurso aplicado neste mesmo ano de 2012, considerou incorreta a assertiva que restringia sua aplicação somente às pessoas físicas. Confira:

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS (ESAF/Analista de Comércio Exterior – 27/05/2012) 30 - O princípio da capacidade contributiva, que informa o ordenamento jurídico tributário, estabelece que, sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte. Sobre ele, assinale a opção incorreta. a) Tal princípio aplica-se somente às pessoas físicas. b) Constitui subprincípio do princípio da solidariedade. c) Visa, entre outros objetivos, a assegurar o mínimo vital, ou mínimo existencial. d) Constitui subprincípio do princípio da igualdade. e) É compatível com a progressividade de alíquotas. Pelo que até aqui já foi dito, a alternativa A é a resposta da questão. A validade das alternativas D e E pode ser confirmada com o que estudamos neste mesmo item da aula. Quanto às demais alternativas, a alternativa C está correta porque devem ser respeitadas as menores capacidades econômicas para não privar as pessoas do mínimo existencial (veja a aplicação prática disso na faixa de isenção da tabela progressiva do IRPF). E no outro extremo, a alternativa B também está correta, pois, na medida em que proporciona clara distribuição de renda, a incidência tributária mais gravosa sobre as pessoas com maior capacidade contributiva representa medida de solidariedade e justiça fiscal. Para fechar este item, vamos adotar como síntese uma assertiva considerada correta pela ESAF no concurso para AFRFB realizado em 2009: Pode-se afirmar que o critério da progressividade decorre dos princípios da igualdade e da capacidade contributiva, na medida em que contribuintes com maiores rendimentos sejam tributados de modo mais gravoso do que aqueles com menores rendimentos.

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS 1.2.3. Capacidade contributiva e vedação ao confisco Quando o constituinte estabelece que é vedado utilizar tributo com efeito de confisco, claramente pretende evitar a imposição de incidências tributárias excessivas, que resultem em verdadeira subtração do patrimônio dos contribuintes, ou em privação do mínimo vital para sobrevivência. Trata-se, portanto, de uma vedação ao excesso que, em matéria de impostos, está em harmonia com a necessidade de graduá-los segundo a capacidade econômica dos contribuintes. No caso do IR, pode-se afirmar que a vedação ao confisco está relacionada com a graduação máxima a que se pode chegar com a incidência do imposto, sem que isso signifique um avanço da tributação para além do que revela a capacidade contributiva que fundamenta sua cobrança. Nesse contexto, é certo que confisco é um conceito indeterminado, que demanda a definição de seu alcance em face do caso concreto. Outro detalhe importante diz respeito ao entendimento do STF no sentido de que a avaliação da existência de confisco não deve ser feita considerando o tributo isoladamente. Para esse fim é preciso analisar o efeito das múltiplas incidências a que se encontra submetido o patrimônio ou a renda do contribuinte (ADC/MC 8 e ADI/QO 2.010). Portanto, a partir do que vimos até aqui, em matéria de IR, a capacidade contributiva, manifestada pela obtenção de riqueza nova, revela a natureza de renda do ingresso percebido pelo contribuinte. E além de revelar a natureza da renda, o princípio da capacidade contributiva, associado à vedação ao confisco, também atua na delimitação do máximo a que se pode chegar com a tributação. Perceba mais uma vez o papel fundamental do princípio da capacidade contributiva: ele nos ajuda a identificar o que pode ser tributado, e em que medida pode ser tributado. 1.2.4. A generalidade e a universalidade da tributação sobre a renda A CF determina que o IR seja informado pelos critérios da generalidade e da universalidade, na forma da lei.

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS Quando considerados isoladamente, existe alguma discordância com relação ao conteúdo desses critérios. Há quem entenda o contrário, mas em geral, tem-se que a generalidade implica a sujeição de todas as pessoas à incidência do imposto, enquanto que a universalidade impõe o alcance da tributação em relação a quaisquer espécies de rendimentos, independentemente de sua denominação. De qualquer forma, juntos, os critérios da generalidade e universalidade conferem ampla abrangência subjetiva (todas pessoas) e objetiva (todas as rendas) à incidência do IR.

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Em seu excelente livro de Direito Tributário, o Professor Ricardo Alexandre destaca que o CESPE-UnB, num Exame da OAB, já marcou posição no sentido de que a generalidade informa a abrangência subjetiva do IR, enquanto que a universalidade se refere à sua abrangência objetiva. Mas, infelizmente, a ESAF ainda não abordou o tema sob esse prisma. Por outro lado, pacífico é o fato de que generalidade e universalidade decorrem da isonomia. Desse modo, se não houver um motivo legítimo capaz de justificar tratamento diferenciado, todas as pessoas devem se sujeitar ao IR. Da mesma forma, inexistindo razão para a diferenciação, todas as várias espécies de renda ou provento de qualquer natureza devem ser alcançadas pelo imposto. A título de exemplo, note como a generalidade e a universalidade realmente informam a criação das normas de incidência do IR: Abrangência objetiva A tributação independe da denominação dos rendimentos, títulos ou direitos, da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem dos bens produtores da renda, e da forma de percepção das rendas ou proventos, bastando, para a incidência do imposto, o benefício do contribuinte por qualquer forma e a qualquer título (Lei nº 7.713, de 1988, art. 3º, § 4º). Abrangência subjetiva As pessoas físicas domiciliadas ou residentes no Brasil, titulares de disponibilidade econômica ou jurídica de renda ou proventos de qualquer natureza, inclusive rendimentos e ganhos de capital, são contribuintes do imposto de renda, sem distinção da nacionalidade, sexo, idade, estado civil ou profissão (Decreto nº 3.000, de 1999, art. 2º). Prof. Murillo Lo Visco

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS Antes de fechar este item e apenas para não perder a oportunidade, vale dizer que a ESAF, em 2004, foi muito maldosa ao apresentar numa prova para Procurador da Fazenda Nacional a seguinte assertiva: “o imposto sobre renda e proventos de qualquer natureza sujeita-se aos princípios da generalidade, uniformidade e progressividade”. A assertiva foi considerada incorreta. Apesar de ter utilizado o termo “princípios” em vez de “critérios”, certamente essa não foi a razão pela qual a ESAF considerou incorreta a assertiva. Ali o problema foi outro! Note que foi substituída a “universalidade”, por “uniformidade”. É bem verdade que são atributos distintos, mas, em vista do que dispõe o inciso I do art. 151 da CF, não deixa de estar correto afirmar que o IR se submete ao princípio da uniformidade! Além disso, trata-se de uma armadilha que pouco contribui com a avaliação dos candidatos. Infelizmente, temos que aprender a conviver com essas coisas! 1.2.5. Irretroatividade e anterioridade do exercício financeiro Em obediência ao princípio da irretroatividade, a União não pode cobrar o IR em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que o houver instituído ou aumentado. Além da irretroatividade, também deve ser respeitado o princípio da anterioridade do exercício financeiro, segundo o qual a União não pode cobrar o IR no mesmo ano em que haja sido publicada a lei que o instituiu ou aumentou. Aqui também não vamos analisar detalhadamente o conteúdo desses princípios amplamente estudados em Direito Tributário. Aqui nos interessa analisar os efeitos da lei que majora o imposto em relação aos rendimentos auferidos no mesmo ano de sua publicação. Antes de analisar essa situação, é preciso dizer que, em relação ao IR, considera-se ocorrido o fato gerador no final do período de apuração. Essa é a regra. Exceção a essa regra se verifica em relação ao Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF). Nesse caso, a obrigação da fonte pagadora nasce instantaneamente, mas não se preocupe com isso agora. Assim, no caso da incidência anual do IR, ainda que o contribuinte seja beneficiário de vários rendimentos ao longo do ano, considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no dia 31 de dezembro. Trata-se do

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS que normalmente se denomina fato gerador periódico composto, ou simplesmente fato gerador complexivo. Mais um detalhe: é na declaração de ajuste que a apuração do imposto anual será demonstrada à Receita Federal. Inclusive, no caso das pessoas físicas, o vencimento do prazo para pagamento do imposto anual coincide com a data limite para entrega da declaração (Lei nº 9.250, de 1995, arts. 7º e 13, parágrafo único). Para simplificar a compreensão do problema, vamos considerar a situação retratada na figura 1: Lei antiga: alíquota 20%

Lei nova: alíquota 30% Rendimentos

Ano-base

FG

Entrega da declaração

Figura 1 - Efeitos da lei que majora o IR em relação aos rendimentos auferidos no mesmo ano de sua publicação

Na figura 1, considerando que FG é o fato gerador do imposto relativo aos rendimentos auferidos no ano-base, e considerando ainda que o início da vigência da lei nova se deu no mesmo dia de sua publicação, a pergunta é: qual a alíquota aplicável no cálculo do imposto anual, 20% ou 30%? Na década de 1970, quando essa mesma pergunta bateu às portas do STF, a resposta foi favorável à aplicação da lei nova. Segundo o entendimento que prevaleceu, como a data de início da vigência da lei nova é anterior à data de ocorrência do fato gerador, a irretroatividade não é afrontada pela aplicação da lei nova. E como o imposto somente vai ser “cobrado” no ano seguinte, no momento da entrega da declaração, então a anterioridade também não é violada. Esta é a origem da seguinte súmula, aprovada em Sessão Plenária de 15/12/1976:

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS Súmula STF 584 - Ao Imposto de Renda calculado sobre os rendimentos do ano-base, aplica-se a lei vigente no exercício financeiro em que deve ser apresentada a declaração. Esse entendimento do STF foi amplamente reprovado pela doutrina e, até hoje, é motivo de muitas discussões. A atual composição do STF terá a oportunidade de rediscutir a matéria segundo nossa realidade jurídica, social, econômica e política. Inclusive, em 2009 o STF reconheceu a repercussão geral do tema (RE 592.396-7), e desde 2007 encontra-se pendente de julgamento o RE 183.130 tratando da mesma matéria. Em relação à irretroatividade, a reprovação da doutrina recai sobre o fato de que, ainda que entre em vigor antes da ocorrência do fato gerador composto previsto na lei, é inegável o fato de que, no caso em análise, a lei nova alcança lucros ocorridos antes do início da sua vigência. É o que a doutrina denomina retroatividade imprópria (ou econômica): em relação ao fato gerador anual a lei nova não é retroativa (daí dizer que o princípio da irretroatividade não é afrontado nesse caso); mas em relação aos rendimentos auferidos antes da publicação da lei nova e que compõem o fato gerador anual, ela não deixa de ser retroativa! A reprovação da doutrina também recai sobre o entendimento de que em casos como esse a aplicação da lei nova não representaria afronta à anterioridade. Como vimos, esse entendimento se baseou na tese, bastante questionável, de que a anterioridade não é violada pela aplicação da lei nova porque o imposto somente vai ser “cobrado” no ano seguinte, no momento da entrega da declaração. Ora, a razão de este entendimento ser questionável está no fato de ter considerado o sentido meramente prático do vocábulo "cobrar", significando apenas “exigir o pagamento de algo que é devido”, o que de fato só ocorre com a entrega da declaração. No entanto, no sentido mais aceito pela doutrina e pelo STJ, o termo “cobrar” que o constituinte utilizou no inciso III do art. 150 da CF, deve ser entendido em sua conotação jurídica, significando “impor a exação”. Trata-se, portanto, de vedar a produção de efeitos da lei nova em relação a fatos ocorridos no mesmo ano de sua publicação. Em outras palavras, sob esse entendimento, com o princípio da anterioridade do exercício financeiro pretende-se evitar a verificação concreta da

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS majoração do tributo em relação a fato gerador ocorrido no próprio ano de publicação da lei majoradora. Em vista disso, são grandes as chances de o STF superar esse entendimento. E como foi mencionado acima, o STJ já se pronunciou no sentido da “inaplicabilidade da Súmula 584/STF, construída à luz de legislação anterior ao CTN” (REsp 179.966). Assim colocada a questão, como deve agir o concursando? Nesse caso há um precedente da própria ESAF claramente desconsiderando a Súmula STF 584. Trata-se de questão do concurso de 2003 para Técnico da Receita Federal, em que a resposta correta somente poderia ser assinalada se o candidato ignorasse a Súmula STF 584, e aplicasse a lei antiga. Como essa questão envolve temas da apuração do IRPF, ela será comentada na Aula 07, momento em que eu retornarei a essa discussão envolvendo a Súmula STF 584. Antes de fechar esse tópico, é preciso fazer uma breve referência ao inciso III do art. 104 do CTN. Trata-se do que tem sido considerada uma proteção adicional ao contribuinte, recepcionada pela CF/88: Art. 104. Entram em vigor no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que ocorra a sua publicação os dispositivos de lei, referentes a impostos sobre o patrimônio ou a renda: [...] III - que extinguem ou reduzem isenções, salvo se a lei dispuser de maneira mais favorável ao contribuinte, e observado o disposto no artigo 178. Em relação a esse dispositivo, pode-se dizer que realmente se trata de uma proteção adicional ao contribuinte, relativa apenas a impostos sobre patrimônio ou renda, principalmente diante do entendimento do STF no sentido de que a anterioridade não representa proteção contra revogação ou redução de isenções (que certamente são situações mais gravosas). Para o Tribunal, como a isenção significa mera dispensa legal do pagamento de tributo devido, revogação de isenção não se equipara a criação ou majoração de tributo. Com base nessa tese, o STF entendeu que, “revogada a isenção, o tributo torna-se imediatamente exigível. Em casos assim, não há que se observar o princípio da anterioridade, dado que o tributo já é existente” (RE 204.062).

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS Portanto, se não fosse pelo inciso III do art. 104 do CTN, dispositivos de lei que extinguem ou reduzem isenções referentes a impostos sobre o patrimônio ou a renda poderiam entrar em vigor na data de sua publicação e, sem a proteção da anterioridade, poderiam produzir efeitos no mesmo momento. Mas, por força dessa proteção adicional prevista no CTN, extinção ou redução de isenções referentes a impostos sobre o patrimônio ou a renda somente entram em vigor no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que ocorra a publicação da respectiva lei. Mas isso vale somente se a lei não dispuser de modo mais favorável ao contribuinte, por exemplo, estabelecendo o início de sua vigência em data posterior ao primeiro dia do exercício seguinte, de modo a conceder ao contribuinte mais prazo até que a revogação da isenção produza seus efeitos. 1.2.6. Anterioridade nonagesimal Este item está aqui só para lembrá-lo de que o IR é exceção ao princípio da anterioridade nonagesimal, segundo o qual é vedado cobrar tributos antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou. Portanto, continua sendo possível que majoração nas alíquotas do IR veiculada em lei publicada dentro dos últimos noventa dias do ano produza efeitos já a partir do primeiro dia do exercício seguinte. E não se esqueça de que, por força do § 2º do art. 62 da CF, caso a majoração referida no parágrafo anterior seja veiculada por medida provisória, a produção de seus efeitos somente se inicia no primeiro dia do exercício seguinte se a medida provisória for convertida em lei até o final do ano de sua publicação.

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS 2. NORMAS GERAIS EM MATÉRIA DE IMPOSTO DE RENDA A partir deste ponto deixamos o plano constitucional e entramos no plano das normas gerais relativas ao IR. As normas gerais cumprem importante função de uniformização do Sistema Tributário. Além disso, em relação aos impostos, contribuem para esclarecer a própria delimitação da competência tributária atribuída pela Constituição. Isso porque, nos termos da alínea “a” do inciso III do art. 146 da CF, a definição dos principais elementos da hipótese de incidência dos impostos constitui norma geral em matéria tributária, objeto de lei complementar. A preocupação do constituinte é óbvia: se os impostos são tributos não vinculados que incidem sobre a riqueza manifestada pelos contribuintes, é preciso estabelecer critérios seguros para delimitar os contornos do poder de tributar; critérios sem os quais os entes tributantes ficariam demasiadamente livres para criar suas hipóteses de incidência e, consequentemente, o particular excessivamente exposto à voracidade da tributação sem limites claros. Nesse sentido, em relação aos impostos discriminados na CF, compete à lei complementar definir (1) a causa de surgimento da obrigação tributária (o fato gerador), (2) o elemento quantificador do fato gerador (a base de cálculo), e (3) o sujeito obrigado ao pagamento do imposto (o contribuinte). De qualquer forma, a mera existência de norma geral relativa a determinado imposto não é suficiente para que se possa considerá-lo instituído, e quanto a isso você não pode ter qualquer dúvida! 2.1. A eficácia do Código Tributário Nacional Tenho certeza de que você sabe, mas não custa lembrar que o Código Tributário Nacional (CTN), nosso mais importante diploma legal em matéria de normas gerais tributárias, é lei ordinária publicada sob a égide da Constituição de 1946, que nem mesmo previa a espécie “lei complementar”. Apenas com a Constituição de 1967 surge a lei complementar e a exigência dessa espécie normativa para dispor sobre normas gerais em matéria tributária. Como sabemos, exigência semelhante se encontra na atual CF.

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS Em consequência, conforme explica a Teoria da Recepção, embora formalmente lei ordinária, o CTN é materialmente lei complementar. Isso significa que o CTN tem força (eficácia) de lei complementar. 2.2. Fato gerador do imposto de renda O art. 43 do CTN estabelece que o fato gerador do imposto de renda é a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica de renda ou de proventos de qualquer natureza. No terceiro bloco desta aula estudaremos mais detalhadamente o conteúdo dos conceitos utilizados pelo legislador do Código para definir o fato gerador do imposto de renda. Neste momento, vamos nos ocupar dos parágrafos do art. 43 do CTN, introduzidos pela Lei Complementar nº 104, de 2001. O § 1º dispõe sobre a abrangência objetiva da hipótese de incidência. Nesse sentido: •

em relação à receita ou ao rendimento, a incidência do imposto independe de sua denominação, origem e forma de percepção; e

•

em relação à fonte da receita ou dos rendimentos, a incidência do imposto independe de sua localização, condição jurídica ou nacionalidade.

Como já dissemos algumas vezes nesta aula, se houver aquisição de disponibilidade de renda ou provento de qualquer natureza, a incidência do imposto independe da denominação que a eles seja atribuída. A tributação também é indiferente à origem (lícita ou ilícita) e à forma de percepção da receita ou rendimento (pecúnia, in natura, in labor, etc.). A incidência do IR também independe da condição jurídica da fonte dos rendimentos. Ou seja, para fins de incidência do imposto, é indiferente o fato de a fonte pagadora estar ou não regularmente constituída na forma de pessoa jurídica, de ser pessoa física, de ser pessoa civilmente capaz ou incapaz, de nem mesmo ser pessoa (espólio, massa falida, etc.), entre outras possibilidades. Também são indiferentes a nacionalidade e a localização da fonte da receita ou dos rendimentos. Desse modo, se o beneficiário dos

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS rendimentos for residente1 ou domiciliado no País, estará sujeito à incidência do imposto brasileiro, ainda que: • não seja brasileira a fonte dos rendimentos localizada no Brasil – é o caso da tributação dos rendimentos auferidos por residentes no País em decorrência de serviços prestados a embaixadas de países estrangeiros no Brasil (RIR/99, art. 106, III)2; • a fonte dos rendimentos não esteja localizada no Brasil – é o caso da tributação de rendimentos auferidos por pessoa residente no Brasil, produzidos por bem de sua propriedade localizado no exterior (RIR/99, arts. 2º e 38); e dos lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior auferidos por pessoa jurídica domiciliada no Brasil (RIR/99, art. 394). Por oportuno, vale dizer que, ainda que o beneficiário não seja residente ou domiciliado no Brasil, estará sujeito à incidência do imposto brasileiro se a fonte dos rendimentos estiver situada no País (RIR/99, arts. 3º, 22, § 2º e 682). Por outro lado, ainda que brasileiro, se o beneficiário do rendimento não for residente no País, e também não estiver localizada no País a fonte dos rendimentos, não haverá incidência do IR brasileiro. É o caso jogador brasileiro que se retira em caráter permanente do território nacional para atuar em clube de futebol de país estrangeiro. Em resumo, para incidir o imposto de renda brasileiro: • o beneficiário do rendimento tem que ser residente ou domiciliado no País, hipótese em que é indiferente a localização da fonte; ou • se o beneficiário do rendimento não for residente ou domiciliado no País, pelo menos a fonte dos rendimentos tem que estar situada no País. A incidência do IR brasileiro sobre os rendimentos auferidos no exterior, por residentes ou domiciliados no Brasil, caracteriza a denominada tributação em bases universais, que consagra a extraterritorialidade da tributação, tendência que se observa com a globalização dos negócios. 1

Veremos na próxima aula o conceito de residente no País. RIR/99: Regulamento do Imposto de Renda de 1999 – Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999.

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Por fim, nos termos do § 2º do art. 43 do CTN, “na hipótese de receita ou de rendimento oriundos do exterior, a lei estabelecerá as condições e o momento em que se dará sua disponibilidade, para fins de incidência do imposto”. Para dar efeito a esse comando do Código na específica hipótese de empresa sediada no Brasil ser controladora ou coligada de empresa situada no exterior, o art. 74 da Medida Provisória nº 2.158, de 2001, estabelece que “os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior, serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil na data do balanço no qual tiverem sido apurados”. Recentemente (em abril de 2012), para admitir o RE 611.586 o STF reconheceu a repercussão geral de questionamento envolvendo o comando do art. 74 da MP nº 2.158, de 2001.

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS 2.3. Base de cálculo do imposto de renda O art. 44 do CTN estabelece que a base de cálculo do imposto é o montante, real, arbitrado ou presumido, da renda ou dos proventos tributáveis. É preciso dizer que, ao dispor dessa forma sobre a base de cálculo, o CTN se utilizou apenas de figuras aplicáveis ao IRPJ, que estudaremos em momento próprio. Quanto ao IRPF, o art. 3º da Lei nº 7.713, de 1988, estabelece que sua base de cálculo corresponde ao rendimento bruto, permitidas apenas as deduções autorizadas em lei. Também estudaremos esse tema em momento próprio. Vamos aqui apenas aproveitar para destacar uma questão antiga e simples que abordou o tema: (ESAF/ Técnico da Receita Federal – 2002.2) Entre as formas de tributação pelo Imposto de Renda Pessoa Jurídica previstas na legislação, não se inclui: a) a tributação pelo lucro presumido. b) o pagamento mensal unificado de impostos e contribuições federais (SIMPLES). c) a tributação pelo lucro arbitrado. d) a tributação pelo lucro bruto. e) a tributação pelo lucro real. As formas de tributação pelo IRPJ previstas na legislação são lucro real, lucro presumido ou lucro arbitrado, ou Simples Nacional (na época, Simples Federal). Portanto, entre as formas de tributação pelo IRPJ não se inclui o lucro bruto. Fácil, não acha? Mas essa questão somente está aqui para destacar que, enquanto a base de cálculo do IRPF é o rendimento bruto, as pessoas jurídicas não são tributadas pelo lucro bruto. Não confunda!

2.4. Contribuinte do imposto de renda Contribuinte do imposto é o titular da disponibilidade adquirida de renda ou de proventos de qualquer natureza (CTN, art. 45).

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS O Código ainda estabelece que a lei pode atribuir a condição de contribuinte ao possuidor, a qualquer título, dos bens produtores de renda ou dos proventos tributáveis. Essa última previsão recebe algumas críticas da doutrina. Há quem entenda que o legislador pretendeu tributar a fonte pagadora dos rendimentos, o que realmente seria um disparate! Não me parece que tenha sido essa a intenção do legislador. Parece-me que o legislador do Código, para fins de atribuir a condição de sujeito passivo do IR, pretendeu tornar indiferente a natureza do vínculo entre a pessoa e o bem produtor da renda. Em outras palavras, a pessoa não precisa ser a proprietária do bem para se revestir da condição de contribuinte em relação à renda por ele produzida. Essa conclusão é corroborada pelo Regulamento do Imposto de Renda que, referindo-se a esse dispositivo, estabelece que “são também contribuintes as pessoas físicas que perceberem rendimentos de bens de que tenham a posse como se lhes pertencessem, de acordo com a legislação em vigor” (RIR, art. 2º, § 1º). Vamos a um exemplo. No caso de desaparecimento de uma pessoa, o Código Civil estabelece o trâmite após o qual pode ser decretada sua ausência. Transcorrido determinado período, depois de adotadas algumas cautelas, o juiz pode abrir provisoriamente a sucessão. Nesse estado de sucessão provisória os herdeiros poderão se imitir na posse dos bens do ausente. A sucessão é provisória porque o ausente pode regressar, hipótese em que seus bens a ele retornam. Se o ausente não retornar depois de dez anos após a abertura da sucessão provisória, os interessados podem requerer a sucessão definitiva. Pois bem, durante o período de dez anos em que os bens se encontram apenas na posse dos herdeiros, em relação aos rendimentos produzidos (caso de aluguéis gerados por bens imóveis), certamente que a eles (os herdeiros) pode ser atribuída a condição de contribuinte do IR, ainda que não sejam os efetivos proprietários dos bens. Por fim, o CTN dispõe sobre a possibilidade (amplamente utilizada, e que analisaremos neste curso) de atribuir à fonte pagadora da renda ou dos proventos tributáveis a condição de responsável pelo imposto cuja retenção e recolhimento lhe caibam. Note que não se trata de tributar a fonte. Trata-se, sim, de aproveitar a conveniência de encarregá-la de promover a arrecadação do tributo devido pelo beneficiário do rendimento, este último o verdadeiro contribuinte do imposto.

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS 3. CONCEITOS FUNDAMENTAIS RELATIVOS AO FATO GERADOR DO IMPOSTO DE RENDA Neste bloco da aula, vamos analisar com mais cuidado os elementos nucleares utilizados pelo CTN para definir as possíveis hipóteses de incidência do IR, conforme previsão abaixo reproduzida: Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer natureza tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica: I - de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos; II - de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais não compreendidos no inciso anterior. De acordo com o edital do último concurso, desse dispositivo a ESAF pinçou os seguintes elementos: renda, proventos, disponibilidade econômica ou jurídica e acréscimo patrimonial. Isso não foi por acaso. Sobre esses conceitos existem discussões infindáveis. Vamos, a partir deste ponto, identificar algumas controvérsias importantes e apresentar o que se tornou pacífico, pelo menos no âmbito do STJ. 3.1. Aquisição de disponibilidade No contexto que aqui nos interessa, disponibilidade significa a possibilidade de utilizar algo quando e como quiser. É a qualidade de algo do qual se pode dispor. E só pode dispor quem for o dono ou, pelo menos, o legítimo possuidor. O mero detentor de algo que pertence a outrem não tem disponibilidade sobre esse algo. Como se nota, a disponibilidade é um estado. Algo está disponível, ou algo não está disponível. Por isso mesmo, a disponibilidade é um estado que em algum momento se adquire. E esse momento, o da aquisição, é o momento que interessa à tributação. Mas, esse é só o começo da história! 3.2. Disponibilidade econômica ou jurídica A diferenciação entre disponibilidade econômica jurídica é objeto de debates há quase cinco décadas. Prof. Murillo Lo Visco

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disponibilidade

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS Não nos cabe entrar profundamente nesse debate. Mas antes de apresentar a conceituação oferecida pela própria ESAF no curso de formação para os então aprovados no concurso para AFRFB de 2005, vamos analisar uma das teses defendidas. Acredito que conhecê-la irá alargar sua compreensão sobre o tema. Há quem defenda que a disponibilidade jurídica significa a possibilidade de usar algo que tenha sido obtido em consonância com o direito; enquanto que a disponibilidade econômica decorre de fato irrelevante ao direito. Com todo respeito que merecem os formuladores e os defensores dessa tese, ela não é adequada para o nosso problema porque qualifica como jurídica ou econômica a aquisição (conforme o direito ou não), e não a disponibilidade. Em outras palavras, não estamos interessados em definir a aquisição jurídica de disponibilidade; estamos na verdade interessados em definir a aquisição de disponibilidade jurídica. O que é bem diferente! Para esclarecer essa diferenciação, como disse acima, vou reproduzir os conceitos oferecidos pela ESAF no curso de formação de AFRFB/2005: •

Aquisição de Disponibilidade Econômica - é a obtenção da faculdade de usar, gozar e dispor de dinheiro ou de coisas nele conversíveis, entrados para o patrimônio do adquirente por ato, fato ou negócio jurídico. É o ter de fato (concretamente).

•

Aquisição de Disponibilidade Jurídica – é a obtenção de direitos de crédito, não sujeitos à condição suspensiva (representados por títulos ou documentos de liquidez e certeza, que podem ser convertidos em moeda ou equivalente). É o ter direito/abstratamente.

Portanto, econômica é a disponibilidade plena para usar, gozar e dispor. É o caso do recebimento em dinheiro pelas vendas realizadas. Já a disponibilidade jurídica é a realidade representada apenas pelo crédito disponível, livre e desembaraçado. Portanto, se o crédito estiver sujeito a evento futuro e incerto (condição), ainda não haverá disponibilidade jurídica. Por exemplo, alguém detém disponibilidade jurídica quando possui em seu poder uma nota promissória (um título de crédito) assinada pelo cliente, em razão das vendas realizadas. Antes de encerrar este item, vamos cuidar para não confundir disponibilidade econômica com disponibilidade financeira. Para isso, pela clareza, recorro à seguinte lição do STJ, colhida no REsp 983.134: “Não

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS é necessário que a renda se torne efetivamente disponível (disponibilidade financeira) para que se considere ocorrido o fato gerador do imposto de renda, limitando-se a lei a exigir a verificação do acréscimo patrimonial (disponibilidade econômica)”. Para entender o sentido desse pronunciamento do STJ, vamos pensar no seguinte exemplo. Suponha que um fabricante de esquadrias de alumínio, em troca do fornecimento e instalação de seus produtos em todas as unidades de um edifício recém construído, receba da construtora um dos apartamentos como contraprestação. Temos aí um caso de aquisição de disponibilidade econômica de renda. Agora, suponha que nessa mesma situação, ao invés de receber um apartamento, o fabricante, pelo seu fornecimento, tenha recebido recursos financeiros diretamente em sua conta bancária. Seria, então, caso de aquisição de disponibilidade financeira de renda (que não deixa de ser também econômica).

3.3. Renda Muito embora a CF não contenha expressamente o significado para os elementos nucleares da incidência do IR, com frequência é defendida a existência de um conceito constitucional de renda e proventos de qualquer natureza. O STF, o STJ e a doutrina em geral entendem que renda e proventos, em seu sentido constitucional, necessariamente representam acréscimo patrimonial, principalmente em vista dos limites representados pelo princípio da capacidade contributiva, de acordo com o que vimos no início desta aula. Esse entendimento tem orientado diversas decisões judiciais em matéria de IR, conforme veremos no item 3.5. Até mesmo quando analisamos o conceito de renda contido no CTN, é possível chegar a essa conclusão. A partir de uma interpretação gramatical do texto, não exatamente quando analisamos a própria definição de renda contida no inciso I do art. 43, mas quando nos deparamos com a fórmula “outros acréscimos patrimoniais não compreendidos no conceito de renda”, utilizada no inciso II para definir proventos de qualquer natureza. Parece-me inevitável concluir que renda também tem que representar acréscimo patrimonial, do contrário não haveria razão para afirmar que proventos são outros acréscimos patrimoniais não compreendidos no conceito de renda. Prof. Murillo Lo Visco

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Nos termos do inciso I do art. 43 do CTN, renda é o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos. Como exemplo de renda produto do capital, podemos relacionar rendimentos de aluguel, de aplicações financeiras, juros recebidos, lucros e dividendos distribuídos a sócios ou acionistas, etc. Como produto do trabalho, temos salários, honorários, comissões, etc. Como combinação de ambos a retirada de pró labore e o resultado da atividade econômica de um pequeno comerciante. Nota-se que todos esses exemplos representam riqueza nova, pelo menos no momento de sua aquisição. Mas, no caso das pessoas físicas, com frequência verificamos a inexistência de acréscimo patrimonial ao final do período de apuração. Basta pensar no trabalhador assalariado que num determinado período incorre em itens de despesa em montante maior do que o recebido a título de salário. Ainda assim, persistirá a tributação sobre o rendimento bruto, constituído da soma dos salários, permitidas algumas poucas deduções. Nesse caso, a renda está sujeita à incidência do imposto ainda que seja completamente consumida no período de apuração. Portanto, no caso das pessoas físicas parece prevalecer a verificação de acréscimo patrimonial apenas no momento de aquisição da renda. Com as pessoas jurídicas é diferente. O imposto incide sobre o lucro, acréscimo patrimonial resultante do confronto de receitas, custos e despesas. É necessário considerar custos e despesas para evitar que o imposto incida simplesmente sobre a receita, base de incidência de outros tributos. Portanto, no caso das pessoas jurídicas, para que possa ser considerado na apuração do resultado, o ingresso tem que representar uma mutação patrimonial positiva no momento de sua percepção e, além disso, é preciso aguardar a apuração realizada no final do período para verificar o efetivo acréscimo patrimonial. Além da existência de outras incidências tributárias sobre as pessoas jurídicas, questões de ordem prática parecem justificar a diferença no tratamento conferido a pessoas físicas e jurídicas. E mesmo no caso das pessoas jurídicas, há hipóteses em que se dispensa a verificação concreta de efetivo acréscimo patrimonial, como no caso do imposto devido por empresa não domiciliada no País, retido na fonte no momento da remessa ao exterior.

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS 3.4. Proventos de qualquer natureza Proventos de qualquer natureza são acréscimos patrimoniais que não decorrem do capital, do trabalho, e nem da combinação de ambos. Constituem exemplos de proventos, a aposentadoria, as pensões, os ganhos de capital verificados na alienação de bens, os acréscimos cuja origem não é identificada ou comprovada, os prêmios de loteria e as recompensas. Além de não decorrerem do capital, do trabalho, e nem da combinação de ambos, a característica essencial dos proventos é a sua natureza de acréscimo patrimonial, o que nos leva para o item final desta aula.

3.5. Acréscimo patrimonial A ciência contábil, entre outras coisas, especializou-se nas técnicas destinadas à apuração e à demonstração de acréscimos patrimoniais. Para isso, precisou definir patrimônio e os fatos que ensejam sua mutação, tais como a realização de receitas e a execução de despesas. Em seu sentido estritamente contábil, patrimônio é o conjunto de bens, direitos e obrigações de uma pessoa, que podem ser avaliados economicamente. Considerando patrimônio, e patrimônio de soma do valor

que os bens e direitos constituem a parte positiva do as obrigações compõem a parte negativa, o valor do uma pessoa, em determinado momento, é o resultado da dos bens e direitos, subtraído do valor das obrigações.

Se o valor do patrimônio de uma mesma pessoa for calculado em momentos diferentes, a comparação entre os valores encontrados nos informa se, no período considerado, o patrimônio aumentou, diminuiu ou se manteve estável. Quando o patrimônio aumenta, fala-se, por óbvio, em acréscimo patrimonial. Essas considerações nos ajudam a entender a incidência sobre os acréscimos cuja origem não é identificada ou comprovada, assim expressa na Instrução Normativa SRF nº 15, de 2001:

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS Art. 33. Constitui rendimento tributável na Declaração de Ajuste Anual o valor correspondente ao acréscimo patrimonial não justificado pelos rendimentos tributáveis, não-tributáveis, isentos, tributáveis exclusivamente na fonte ou de tributação definitiva. A previsão acima, fundamentada na Lei nº 7.713, de 1988, autoriza presumir a omissão de rendimentos quando o contribuinte, considerando um determinado período, com os rendimentos declarados não consegue justificar o acréscimo patrimonial percebido. Trata-se do denominado acréscimo patrimonial a descoberto. Portanto, a contabilidade ajuda, e muito, a compreender e identificar a ocorrência concreta da hipótese de incidência do IR. Mas as principais discussões envolvendo a incidência do IR, sem dúvida, se referem às indenizações. E nesse aspecto passam a prevalecer as teses jurídicas. No senso comum há uma ideia de que indenizações não são tributáveis porque não representam acréscimo patrimonial. Ora, isso nem sempre é verdade. Por isso mesmo, não é possível fechar os olhos e sair repetindo aos quatro ventos que verbas indenizatórias não se submetem à incidência do imposto de renda. Vamos utilizar apenas dois exemplos para desmistificar essa tese. O primeiro deles referente a indenizações de seguro, e o segundo, relativo aos lucros cessantes. Suponha que uma grande transportadora mantenha um determinado caminhão em sua frota. Suponha também que, após computar por um longo tempo os encargos de depreciação desse bem (que reduziram seu lucro tributável!), seu valor contábil seja de R$ 50.000. Suponha agora que esse mesmo bem seja objeto de um sinistro, e que a seguradora pagou à transportadora indenização no valor de R$ 70.000, conforme estabelecido no contrato celebrado entre as partes. Ora, não lhe parece óbvio que, mesmo se tratando de indenização, a transportadora percebeu um acréscimo patrimonial de R$ 20.000. Acredite, essa situação não é incomum, e a fiscalização da Receita Federal tem lançado o imposto sobre a diferença entre o valor recebido a título de indenização de seguro e o valor contábil do bem! Vamos agora ao caso dos lucros cessantes. Imagine que um taxista perde o automóvel utilizado na profissão em decorrência de acidente causado por outra pessoa. Suponha que o responsável seja condenado a Prof. Murillo Lo Visco

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS pagar a reposição do bem e o valor que o taxista deixou de faturar por conta de seu impedimento para o trabalho (faltava-lhe o taxi!). Quanto ao valor relativo à reposição do bem, de fato não há acréscimo patrimonial. Mas a outra parcela da indenização, denominada lucros cessantes, essa sim é tributável, afinal, a sua finalidade é justamente repor a renda que deixou de ser auferida. Nesse caso, embora de natureza indenizatória indiscutível, a indenização por lucros cessantes constitui rendimento tributável (RIR/99, art. 55, inciso VI). No julgamento do REsp 695.499, a verificação de acréscimo patrimonial no caso da indenização por lucros cessantes foi utilizada pelo STJ para ilustrar que não basta a natureza indenizatória para afastar a incidência do IR: Ademais, mesmo que caracterizada a natureza indenizatória do quantum recebido, ainda assim incide Imposto de Renda, se der ensejo a acréscimo patrimonial, como ocorre na hipótese de lucros cessantes. Ainda sobre a necessidade de analisar com cuidado a real natureza da indenização, para então concluir sobre a incidência do IR, cabe agora destacar o entendimento estampado na seguinte súmula do STJ, aprovada em 25/08/2010 (essa a ESAF ainda não cobrou em provas para a Receita Federal!): Súmula STJ 463: Incide imposto de renda sobre os valores percebidos a título de indenização por horas extraordinárias trabalhadas, ainda que decorrentes de acordo coletivo. Entre as decisões que serviram de paradigma para a Súmula 463, encontra-se a que foi proferida no REsp 670.514, cuja ementa contém o seguinte excerto: Apesar da denominação "Indenização por Horas Trabalhadas - IHT", é a natureza jurídica da verba que definirá a incidência tributária ou não. O fato gerador de incidência tributária, conforme dispõe o art. 43 do CTN, sobre renda e proventos, é tudo que tipificar acréscimo ao patrimônio material do contribuinte, e aí estão inseridos os pagamentos efetuados por horas-extras trabalhadas, porquanto sua natureza é remuneratória, e não indenizatória.

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS Vários são os aspectos relevantes no pronunciamento acima. Merece destaque a passagem que afirma que o fato gerador de incidência tributária sobre renda e proventos é tudo que tipificar acréscimo ao patrimônio material do contribuinte. Note bem a qualificação “material” do acréscimo patrimonial que, segundo o STJ, é capaz de gerar a obrigação de pagar o IR. A distinção entre o patrimônio material e imaterial foi determinante para que o STJ entendesse pela não incidência do IR sobre as indenizações decorrentes de dano moral. Havia uma divergência, mas ao que parece o STJ firmou o entendimento de que não estão sujeitas à tributação pelo imposto de renda as indenizações decorrentes de dano moral (REsp 963.387, REsp 1.152.764). No REsp 963.387, o STJ decidiu que “a indenização por dano estritamente moral não é fato gerador do Imposto de Renda, pois limitase a recompor o patrimônio imaterial da vítima, atingido pelo ato ilícito praticado”. Ainda, “a negativa de incidência do Imposto de Renda não se faz por força de isenção, mas em decorrência da ausência de riqueza nova”. O resultado de reiteradas decisões do STJ nesse sentido encontra-se gravado na seguinte súmula, aprovada no dia 13 de agosto de 2012: Súmula 498 - Não incide imposto de renda sobre a indenização por danos morais. No STJ, há ainda os seguintes enunciados, dos mais recentes para os mais antigos: Súmula STJ 386 - São isentas de imposto de renda as indenizações de férias proporcionais e o respectivo adicional. (são as férias indenizadas na rescisão do contrato de trabalho) Súmula STJ 215 - A indenização recebida pela adesão a programa de incentivo à demissão voluntária não está sujeita à incidência do imposto de renda. Súmula STJ 136 - O pagamento de licença-prêmio não gozada por necessidade do serviço não esta sujeito ao imposto de renda. Súmula STJ 125 - O pagamento de férias não gozadas por necessidade do serviço não esta sujeito a incidência do imposto de renda. (são as férias “vendidas”, transformadas em pecúnia) Prof. Murillo Lo Visco

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS Com base nas Súmulas STJ 125 e 136, a Procuradoria da Fazenda Nacional emitiu pareceres3, com o objetivo de obter do Ministro da Fazenda a autorização para a dispensa de interposição de recursos ou o requerimento de desistência dos já interpostos, com relação a litígios envolvendo a incidência do IRPF sobre as verbas recebidas por trabalhadores em geral ou servidores públicos, em face da conversão em pecúnia de licença-prêmio e de férias não gozadas por necessidade do serviço. Os pareceres foram aprovados e, por consequência, ato do Secretario da Receita Federal4 foi emitido determinando o cancelamento de lançamentos envolvendo essa matéria.

Portanto, em relação às férias, temos o seguinte cenário. Numa prova de legislação tributária, salvo quando o examinador solicitar o entendimento da jurisprudência, devemos nos guiar pela legislação. Na legislação (RIR), temos o seguinte: incide o IRPF sobre férias, inclusive as pagas em dobro, transformadas em pecúnia ou indenizadas, acrescidas dos respectivos abonos (art. 43, inciso II). No entanto, o entendimento do STJ (súmula 125) foi "incorporado" à legislação tributária pela via do rito previsto no art. 19 da Lei 10.522/2002: Súmula STJ 125 - O pagamento de férias não gozadas por necessidade do serviço não está sujeito a incidência do imposto de renda. (transformadas em pecúnia) Portanto, quando transformadas em pecúnia (por não terem sido gozadas por necessidade do serviço), a própria legislação tributária aderiu ao entendimento do STJ para afastar a incidência do IRPF. Quanto às férias proporcionais indenizadas (Súmula 386/STJ), não houve a mesma repercussão decorrente da aplicação do art. 19 da Lei 10.522/2002. Portanto, nesse caso, o ideal é adotar o que consta no RIR (art. 43, inciso II), ressalvada hipótese de o examinador solicitar a jurisprudência.

3 4

Seguindo o rito do art. 19 da Lei nº 10.522, de 19 de julho de 2002. Ato Declaratório Interpretativo SRF nº 5, de 27 de abril de 2005.

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS Como se nota, a denominação “indenização” é insuficiente para determinar a possibilidade de incidência do IR. É preciso investigar a real natureza da verba recebida, primeiro perguntando se do recebimento resultou acréscimo patrimonial; e ainda se houver um acréscimo material, não haverá incidência do IR se ele foi percebido para compensar um decréscimo no patrimônio imaterial. Se você pensar dessa forma terá grandes chances de acertar uma questão na prova se eventualmente não lembrar o específico caso cobrado pelo examinador! Nós ainda vamos estudar os rendimentos tributáveis. Mas, para que você ficar tranquilo, pense da seguinte forma: - em regra indenizações não acrescem o patrimônio, apenas o recompõe (ex. indenização por acidente sofrido); - mas há casos em que ocorre acréscimo ao patrimônio e, portanto, fato gerador do IR, só que a lei os isentou (ex. indenização de seguro de vida); - há outros casos em que o acréscimo ao patrimônio MATERIAL ocorre para compensar decréscimo no patrimônio imaterial (ex. dano moral), e o judiciário não admite incidência do IR; - mas há ALGUNS POUCOS CASOS em que as indenizações não escapam do IR, a exemplo dos lucros cessantes, dos adicionais de periculosidade ou insalubridade e da indenização por horas extras trabalhadas.

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS 4. PRINCIPAIS PONTOS DA AULA •

Somente os ingressos que representam riqueza nova podem ser qualificados como renda ou provento, pois só assim estará atendido o princípio da capacidade contributiva.

•

A capacidade contributiva funciona como princípio balizador do conceito de renda, que deve orientar as conclusões acerca da verdadeira natureza dos ingressos recebidos pelas pessoas.

•

A capacidade contributiva é parâmetro legítimo para identificar contribuintes em situação desigual. Por isso mesmo, o respeito às diferentes capacidades contributivas representa a concretização da isonomia tributária.

•

Pode-se afirmar que o critério da progressividade decorre dos princípios da igualdade e da capacidade contributiva, na medida em que contribuintes com maiores rendimentos sejam tributados de modo mais gravoso do que aqueles com menores rendimentos.

•

No caso do IR, pode-se afirmar que a vedação ao confisco está relacionada com a graduação máxima a que se pode chegar com a incidência do imposto, sem que isso signifique um avanço da tributação para além do que revela a capacidade contributiva que fundamenta sua cobrança.

•

O entendimento do STF é no sentido de que a avaliação da existência de confisco não deve ser feita considerando o tributo isoladamente.

•

Há quem entenda o contrário, mas em geral, tem-se que a generalidade implica a sujeição de todas as pessoas à incidência do imposto (abrangência subjetiva), enquanto que a universalidade impõe o alcance da tributação em relação a quaisquer espécies de rendimentos, independentemente de sua denominação (abrangência objetiva).

•

Pacífico é o fato de que generalidade e universalidade decorrem da isonomia. Desse modo, se não houver um motivo legítimo capaz de justificar tratamento diferenciado, todas as pessoas devem se sujeitar ao IR. Da mesma forma, inexistindo razão para a diferenciação, todas as diferentes espécies de renda ou

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS provento de qualquer natureza devem ser alcançadas pelo imposto. •

Súmula STF 584 - Ao Imposto de Renda calculado sobre os rendimentos do ano-base, aplica-se a lei vigente no exercício financeiro em que deve ser apresentada a declaração.

•

O STJ já se pronunciou no sentido da “inaplicabilidade da Súmula 584/STF, construída à luz de legislação anterior ao CTN”.

•

Há um precedente da própria ESAF desconsiderando a Súmula STF 584. Trata-se de questão do concurso de 2003 para Técnico da Receita Federal.

•

Renda é o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos.

•

Proventos de qualquer natureza são os acréscimos patrimoniais não compreendidos no conceito de renda.

•

Em relação à receita ou ao rendimento, a incidência do imposto independe de sua denominação, origem e forma de percepção.

•

Em relação à fonte dos rendimentos, incidência do imposto independe de sua localização, condição jurídica ou nacionalidade.

•

Se não fosse pelo inciso III do art. 104 do CTN, dispositivos de lei que extinguem ou reduzem isenções referentes a impostos sobre o patrimônio ou a renda poderiam entrar em vigor na data de sua publicação e, sem a proteção da anterioridade, poderiam produzir efeitos no mesmo momento.

•

O IR é exceção ao princípio da anterioridade nonagesimal, segundo o qual é vedado cobrar tributos antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou.

•

O fato gerador do IR é a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica de renda ou de proventos de qualquer natureza.

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS •

Em relação à receita ou ao rendimento, a incidência do imposto independe de sua denominação, origem e forma de percepção; e

•

Em relação à fonte da receita ou dos rendimentos, incidência do imposto independe de sua localização, condição jurídica ou nacionalidade.

•

Ainda que o beneficiário não seja residente ou domiciliado no Brasil, estará sujeito à incidência do imposto brasileiro se a fonte dos rendimentos estiver situada no País.

•

Ainda que brasileiro, se o beneficiário do rendimento não for residente no País, e também não estiver localizada no País a fonte dos rendimentos, não haverá incidência do IR brasileiro.

•

Portanto, para incidir o imposto de renda brasileiro, o beneficiário do rendimento tem que ser residente ou domiciliado no País, ou, pelo menos, a fonte dos rendimentos tem que estar situada no País.

•

A incidência do IR brasileiro sobre os rendimentos auferidos no exterior, por residentes ou domiciliados no Brasil, caracteriza a denominada tributação em bases universais, que consagra a extraterritorialidade da tributação.

•

Os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior, serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil na data do balanço no qual tiverem sido apurados.

•

A base de cálculo do imposto é o montante, real, arbitrado ou presumido, da renda ou dos proventos tributáveis.

•

Contribuinte do imposto é o titular da disponibilidade adquirida de renda ou de proventos de qualquer natureza.

•

A lei pode atribuir a condição de contribuinte ao possuidor, a qualquer título, dos bens produtores de renda ou dos proventos tributáveis.

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS •

A lei pode atribuir à fonte pagadora da renda ou dos proventos tributáveis a condição de responsável pelo imposto cuja retenção e recolhimento lhe caibam.

•

Aquisição de Disponibilidade Econômica - é a obtenção da faculdade de usar, gozar e dispor de dinheiro ou de coisas nele conversíveis, entrados para o patrimônio do adquirente por ato, fato ou negócio jurídico. É o ter de fato (concretamente).

•

Aquisição de Disponibilidade Jurídica – é a obtenção de direitos de crédito, não sujeitos à condição suspensiva (representados por títulos ou documentos de liquidez e certeza, que podem ser convertidos em moeda ou equivalente). É o ter direito/abstratamente.

•

Disponibilidade econômica x disponibilidade financeira: não é necessário que a renda se torne efetivamente disponível (disponibilidade financeira) para que se considere ocorrido o fato gerador do imposto de renda, limitando-se a lei a exigir a verificação do acréscimo patrimonial (disponibilidade econômica).

•

O STF, o STJ e a doutrina em geral entendem que renda e proventos, em seu sentido constitucional, necessariamente representam acréscimo patrimonial.

•

Renda é o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos.

•

A renda está sujeita à incidência do imposto ainda que seja completamente consumida no período de apuração. Portanto, no caso das pessoas físicas parece prevalecer a verificação de acréscimo patrimonial apenas no momento de aquisição da renda.

•

Com as pessoas jurídicas é diferente. O imposto incide sobre o lucro, acréscimo patrimonial resultante do confronto de receitas, custos e despesas.

•

Proventos de qualquer natureza são acréscimos patrimoniais que não decorrem do capital, do trabalho, e nem da combinação de ambos.

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS •

Acréscimo patrimonial a descoberto - A lei autoriza presumir a omissão de rendimentos quando o contribuinte, considerando um determinado período, com os rendimentos declarados não consegue justificar o acréscimo patrimonial percebido.

•

Mesmo que caracterizada a natureza indenizatória do quantum recebido, ainda assim incide Imposto de Renda, se der ensejo a acréscimo patrimonial, como ocorre na hipótese de lucros cessantes.

•

Súmula STJ 463: Incide imposto de renda sobre os valores percebidos a título de indenização por horas extraordinárias trabalhadas, ainda que decorrentes de acordo coletivo.

•

O STJ firmou o entendimento de que não estão sujeitas à tributação pelo imposto de renda as indenizações decorrentes de dano moral. Súmula 498 - Não incide imposto de renda sobre a indenização por danos morais.

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS 5. QUESTÕES PROPOSTAS (ESAF/ Auditor-Fiscal da Receita Federal - 29/09/2002) 1. Leia o texto, preencha as lacunas e escolha, em seguida, a opção que contém a seqüência em que foram preenchidas. O Tribunal Regional Federal da 2ª Região julgou interessante questão sobre a competência para cobrar imposto de renda descontado na fonte sobre vencimentos de vereadores. Como você julgaria? O imposto de renda incidente sobre rendimentos pagos a servidores municipais, descontado na fonte, pertence ____[i]______. Caberá _____[ii]_____ exigi-lo, faltando ____[iii]______ capacidade ativa para fazê-lo. Quanto às parcelas do vencimento que os servidores julgam isentas ou imunes a tributação, contra o entendimento da Receita Federal, e por isso excluídas das respectivas declarações, competente para exigi-las é ____[iv]______. a) [i] à União…[ii] a ela…[iii] ao Município…[iv] a União b) [i] à União …[ii] ao Município…[iii] à União…[iv] o Município c) [i] ao próprio Município …[ii] a ele…[iii] à União…[iv] o Município d) [i] ao próprio Município …[ii] a ele…[iii] à União…[iv] a União e) [i] ao próprio Município …[ii] à União …[iii] ao Município, caso não tenha descontado na fonte, …[iv] a União (CESPE/UnB - Juiz Federal Substituto da 2ª Região – 2009) 2. Com relação às limitações constitucionais do poder de tributar, assinale a opção correta. a) A proibição constitucional da utilização de tributo com efeito de confisco decorre de seu efeito cumulativo, ou seja, sempre que várias incidências estabelecidas pelo mesmo ente tributante afetarem o patrimônio ou rendimentos do contribuinte de forma não razoável. Nessa situação, sua verificação é individual, passível apenas de controle difuso da constitucionalidade. b) A utilização de tributo com efeito de confisco tem como parâmetro a incidência do novo tributo em face de sua própria carga tributária, não o total da carga tributária a que esteja submetido o contribuinte.

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS c) As multas aplicadas em face da sonegação ou do não recolhimento dos impostos, quando superem o valor do bem, em princípio ofendem tanto o princípio da proporcionalidade quanto o da proibição de tributos com efeito de confisco. d) Confisco é sanção e, para verificar se o tributo tem esse efeito, é necessário examinar se a lei que instituiu o tributo tem como fim impor penalidade ao contribuinte. e) Os tributos indiretos são repassados ao consumidor final e não incidem sobre renda ou patrimônio, sendo-lhes inaplicável o princípio constitucional da vedação de confisco. (ESAF/ Técnico da Receita Federal - 30/11/2003) 3. Para atender a despesas extraordinárias decorrentes de calamidade pública, em janeiro do ano de 200X, o Congresso Nacional aprovou uma lei complementar que instituiu um imposto de renda adicional, à alíquota de 5%, a ser cobrado imediatamente, incidente sobre quaisquer rendimentos de pessoas físicas. Esse imposto, cobrado de forma definitiva (o que significa que não é deduzido do imposto apurado na declaração anual de rendimentos), não exclui a incidência do imposto de renda segundo a tabela progressiva. Considerando a situação descrita, assinale as proposições abaixo com F para falsa ou V para verdadeira e, a seguir, indique a opção que contém a seqüência correta. ( ) A lei em questão não atende o critério da progressividade. ( ) Dada a situação de urgência e excepcionalidade, o Congresso pode editar uma lei nessas condições, sem observar o princípio da anterioridade. ( ) A lei em questão está informada pelos generalidade, da universalidade e da seletividade.

critérios

da

a) F, F, V b) V, V, F c) F, V, F d) V, F, V e) V, F, F

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS (ESAF/ Técnico da Receita Federal - 30/11/2003) 4. Assinale as proposições abaixo com F para falsa ou V para verdadeira e, a seguir, indique a opção que contém a seqüência correta. ( ) O critério da progressividade do imposto de renda está sintonizado com a capacidade econômica do contribuinte e observa o caráter pessoal previsto na Constituição. ( ) O princípio constitucional da anterioridade significa que a lei tributária não se aplica aos fatos geradores anteriores à sua publicação. ( ) Em atendimento às normas constitucionais relativas aos impostos de competência da União, para fins de incidência do imposto de renda, devem ser deduzidos da renda recebida todos os valores pagos, necessários à sua percepção, atendendo-se, assim, o princípio da nãocumulatividade. a) V, F, V b) V, V, F c) F, V, V d) V, F, F e) F, F, V (ESAF/ Técnico da Receita Federal - 29/09/2002) 5. Assinale as proposições abaixo com F para falsa ou V para verdadeira e, a seguir, indique a opção que contém a seqüência correta. ( ) O imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza, de competência da União, deve ser informado pelos critérios da progressividade e da especialidade. ( ) É vedado à União instituir imposto sobre a renda das empresas públicas estaduais e municipais. ( ) De acordo com o princípio da anterioridade, sobrevindo lei que aumente o imposto de renda e preveja expressamente sua entrada em vigor para a data de sua publicação, o imposto decorrente do aumento pode ser cobrado imediatamente a partir da data da publicação, porém sem alcançar fatos geradores ocorridos anteriormente. a) V, V, F b) F, F, F c) V, F, F

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS d) V, V, V e) F, V, V (ESAF/ Auditor-Fiscal 13/12/2009)

da

Receita

Federal

do

Brasil

-

6. Considerando a publicação de norma, em 15 de dezembro de 2009, visando à majoração de tributo, sem disposição expressa sobre a data de vigência, aponte a opção correta. a) Tratando-se de imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza, poderá ser editada lei ordinária, produzindo efeitos financeiros a partir de 1º de janeiro de 2010. b) Tratando-se de imposto sobre produtos industrializados, poderá ser expedido decreto presidencial, produzindo efeitos financeiros a partir de sua publicação. c) Tratando-se de imposto sobre a propriedade territorial rural, poderá ser editada medida provisória, produzindo efeitos financeiros noventa dias após a sua publicação. d) Tratando-se de imposto sobre importação, poderá ser expedido decreto presidencial, produzindo efeitos financeiros noventa dias após a sua publicação. e) Tratando-se de contribuição social, poderá ser editada medida provisória, produzindo efeitos financeiros a partir de 1º de janeiro de 2011, caso não tenha sido convertida em lei no mesmo exercício financeiro em que tenha sido publicada. (ESAF/ Analista-Tributário 20/12/2009)

da

Receita

Federal

do

Brasil

-

7. Entre outras limitações ao poder de tributar, que possuem os entes políticos, temos a de cobrar tributos em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que os houver instituído ou aumentado. Sobre essa limitação, analise os itens a seguir, classificando-os como verdadeiros ou falsos. Depois, escolha a opção que seja adequada às suas respostas: I. a irretroatividade da lei tributária vem preservar o passado da atribuição de novos efeitos tributários, reforçando a própria garantia da legalidade, porquanto resulta na exigência de lei prévia, evidenciando-se como instrumento de otimização da segurança jurídica ao prover uma maior certeza do direito;

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS II. o Supremo Tribunal Federal tem como referência, para análise da irretroatividade, o aspecto temporal da hipótese de incidência, ou seja, o momento apontado pela lei como sendo aquele em que se deve considerar ocorrido o fato gerador; III. a mesma lei que rege o fato é também a única apta a reger os efeitos que ele desencadeia, como a sujeição passiva, extensão da responsabilidade, base de cálculo, alíquotas, deduções, compensações e correção monetária, por exemplo; IV. a lei instituidora ou majoradora de tributos tem de ser, como regra, prospectiva; admite-se, porém, a sua retroatividade imprópria. a) Todos os itens estão corretos. b) Estão corretos apenas os itens I, II e III. c) Estão corretos apenas os itens I, III e IV. d) Estão corretos apenas os itens I, II e IV. e) Estão corretos apenas os itens I e III.

(ESAF/ Auditor 02/02/2003)

do

Tribunal

de

Contas

do

Estado/

PR

-

8. Em relação ao imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza, é incorreto afirmar que, nos termos do Código Tributário Nacional: a) A incidência do imposto independe da denominação da receita ou do rendimento, da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem e da forma de percepção. b) Na hipótese de receitas ou rendimentos tributáveis, oriundos do exterior, é facultado ao Poder Executivo estabelecer, mediante decreto, as condições e o momento em que se dará sua disponibilidade, para fins de incidência do imposto. c) A base de cálculo do imposto é o montante, real, arbitrado ou presumido, da renda ou dos proventos tributáveis. d) Contribuinte do imposto é o titular de disponibilidade econômica ou jurídica de renda ou de proventos de qualquer natureza, sem prejuízo de a lei atribuir essa condição ao possuidor, a qualquer título, dos bens produtores de renda ou dos proventos tributáveis.

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS e) A lei pode atribuir à fonte pagadora da renda ou dos proventos tributáveis a condição de responsável pelo imposto cuja retenção e recolhimento lhe caibam.

(ESAF/ Auditor-Fiscal da Receita Federal - TA - 18/12/2005) 9. Para os efeitos do imposto de renda, o ___________ percebido na alienação de bens imóveis considera-se ___________. Já a importância paga a título de aluguel, remetida, creditada, empregada ou entregue ao contribuinte, produzido por bens imóveis é denominada _________. Um(a) _________, na linguagem tributária, é o valor percebido independentemente de ser produzido pelo capital ou o trabalho do contribuinte. a) rendimento....rendimento de capital........ganho imobiliário....sinecura b) rendimento....rendimento imobiliário....prebenda

de

capital.......ganho

c) ganho ....ganho de capital......rendimento de capital.... provento d) ganho....ganho de capital.......rendimento de capital.... sinecura e) provento.......rendimento imobiliário.......provento predial....provento (ESAF/ Técnico da Receita Federal - 30/11/2003) 10. Assinale as proposições abaixo com F para falsa ou V para verdadeira e, a seguir, indique a opção que contém a seqüência correta. ( ) O fato gerador do imposto sobre a renda é a aquisição, de fonte situada no Brasil, da disponibilidade econômica ou jurídica de renda ou de proventos de qualquer natureza. ( ) A fonte pagadora da renda ou dos proventos tributáveis pode ser contribuinte do imposto sobre as importâncias que a esse título pagar, desde que a lei assim o determine. ( ) São contribuintes do imposto de renda todas as pessoas jurídicas domiciliadas no País, sejam quais forem seus fins, nacionalidade ou participantes no capital. ( ) Os períodos-base de apuração do imposto de renda de pessoa jurídica são trimestrais, sendo que, no caso de lucro real, o contribuinte

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS pode apurar o imposto anualmente, pagando mensalmente o imposto sobre bases estimadas. ( ) De acordo com a legislação em vigor, são formas de tributação pelo imposto de renda das pessoas jurídicas, a tributação pelo lucro real, a tributação pelo lucro presumido e a tributação pelo lucro arbitrado, podendo o contribuinte livremente optar por uma das duas primeiras, sendo a tributação pelo lucro arbitrado privativa do fisco. a) F, F, F, V, F b) V, V, F, F, V c) F, V, F, F, V d) V, F, V, V, F e) F, F, F, F, V

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – ATRFB 2013 – Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS 6. COMENTÁRIOS ÀS QUESTÕES PROPOSTAS (ESAF/ Auditor-Fiscal da Receita Federal - 2002.2) 1. Leia o texto, preencha as lacunas e escolha, em seguida, a opção que contém a seqüência em que foram preenchidas. O Tribunal Regional Federal da 2ª Região julgou interessante questão sobre a competência para cobrar imposto de renda descontado na fonte sobre vencimentos de vereadores. Como você julgaria? O imposto de renda incidente sobre rendimentos pagos a servidores municipais, descontado na fonte, pertence ____[i]______. Caberá _____[ii]_____ exigi-lo, faltando ____[iii]______ capacidade ativa para fazê-lo. Quanto às parcelas do vencimento que os servidores julgam isentas ou imunes a tributação, contra o entendimento da Receita Federal, e por isso excluídas das respectivas declarações, competente para exigi-las é ____[iv]______. a) [i] à União…[ii] a ela…[iii] ao Município…[iv] a União b) [i] à União …[ii] ao Município…[iii] à União…[iv] o Município c) [i] ao próprio Município …[ii] a ele…[iii] à União…[iv] o Município d) [i] ao próprio Município …[ii] a ele…[iii] à União…[iv] a União e) [i] ao próprio Município …[ii] à União …[iii] ao Município, caso não tenha descontado na fonte, …[iv] a União Comentários: Esta questão é antiga, e trata do ponto de intersecção da competência tributária e capacidade ativa, com a distribuição constitucional do produto da arrecadação de impostos. Sabemos que a Constituição Federal atribuiu à União a competência tributária relativa ao IR, que consiste no poder de instituir o tributo, e sobre ele legislar. Trata-se de uma competência legislativa indelegável (CTN, art. 7º). No entanto, ainda que seja um tributo de competência da União, a CF estabeleceu que uma parte do produto da arrecadação do imposto deve ser repartida com Estados, Distrito Federal e Municípios (CF, art. 159).

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – AFRFB 2013 – Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS E como forma de adiantar a distribuição desses recursos, a CF estabeleceu que pertence a Estados, Distrito Federal e Municípios o IR incidente na fonte, sobre rendimentos pagos, a qualquer título, por eles, suas autarquias e pelas fundações que instituírem e mantiverem (CF, arts. 157, I e 158, I combinados com o § 1º do art. 159): Art. 157. Pertencem aos Estados e ao Distrito Federal: I - o produto da arrecadação do imposto da União sobre renda e proventos de qualquer natureza, incidente na fonte, sobre rendimentos pagos, a qualquer título, por eles, suas autarquias e pelas fundações que instituírem e mantiverem; [...] Art. 158. Pertencem aos Municípios: I - o produto da arrecadação do imposto da União sobre renda e proventos de qualquer natureza, incidente na fonte, sobre rendimentos pagos, a qualquer título, por eles, suas autarquias e pelas fundações que instituírem e mantiverem; [...] Art. 159. § 1º. Para efeito de cálculo da entrega a ser efetuada de acordo com o previsto no inciso I [fundos de participação], excluir-se-á a parcela da arrecadação do imposto de renda e proventos de qualquer natureza pertencente aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios, nos termos do disposto nos arts. 157, I, e 158, I. Esclarecida a circunstância que envolve a distribuição da arrecadação do IR, chegou o momento de dizer que, ainda que o IR incidente na fonte sobre rendimentos pagos por Estados, Distrito Federal e Municípios pertença aos referidos entes, a União mantém a capacidade tributária ativa em relação ao imposto. Ou seja, a União mantém a atribuição das funções de arrecadar e fiscalizar o IR, mesmo que parte do produto da arrecadação pertença a Estados, Distrito Federal e Municípios. É muito importante que fique claro o seguinte: Estados, Distrito Federal e Municípios não têm capacidade tributária ativa em relação ao IR. No caso do imposto incidente sobre os pagamentos que efetuam, Estados, Distrito Federal e Municípios atuam apenas como fonte pagadora responsável pela retenção do imposto (como ocorre com uma empresa qualquer). A diferença é que, nesse caso específico, o dinheiro fica com Estados, Distrito Federal e Municípios, como antecipação do que eles recebem a título de FPE e FPM. E não tenha qualquer dúvida de que a União não delega capacidade tributária ativa às fontes pagadoras! Na verdade esta questão está aqui para manter em você bem vivos esses conceitos. A propósito, sobre esse tema o Secretário da Receita Federal do Brasil recentemente editou o Parecer Normativo RFB nº 2, de 2012. O tema foi “ressuscitado” por conta da edição de atos de estados e municípios Prof. Murillo Lo Visco

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – AFRFB 2013 – Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS determinando a obrigação de seus órgãos efetuarem a retenção do IR na fonte em casos não previstos por lei federal. Eu escrevi um artigo sobre esse assunto na parte aberta do site e, se o tema chamou a atenção do Secretário, será que não pode chamar novamente a atenção da ESAF? Na dúvida, se houver tempo, não deixe de ler o Parecer Normativo RFB nº 2, de 2012: http://www.receita.fazenda.gov.br/Legislacao/PareceresNormativos/2012/pare cer022012.htm. Feitos os devidos esclarecimentos, com as lacunas corretamente preenchidas, a questão fica assim resolvida: O imposto de renda incidente sobre rendimentos pagos a servidores municipais, descontado na fonte, pertence ao próprio Município. Caberá à União exigi-lo, faltando ao Município, caso não tenha descontado na fonte, capacidade ativa para fazê-lo. Quanto às parcelas do vencimento que os servidores julgam isentas ou imunes a tributação, contra o entendimento da Receita Federal, e por isso excluídas das respectivas declarações, competente para exigi-las é a União. Portanto, a alternativa E é a resposta da questão. (CESPE/UnB - Juiz Federal Substituto da 2ª Região – 2009) 2. Com relação às limitações constitucionais do poder de tributar, assinale a opção correta. a) A proibição constitucional da utilização de tributo com efeito de confisco decorre de seu efeito cumulativo, ou seja, sempre que várias incidências estabelecidas pelo mesmo ente tributante afetarem o patrimônio ou rendimentos do contribuinte de forma não razoável. Nessa situação, sua verificação é individual, passível apenas de controle difuso da constitucionalidade. b) A utilização de tributo com efeito de confisco tem como parâmetro a incidência do novo tributo em face de sua própria carga tributária, não o total da carga tributária a que esteja submetido o contribuinte. c) As multas aplicadas em face da sonegação ou do não recolhimento dos impostos, quando superem o valor do bem, em princípio ofendem tanto o princípio da proporcionalidade quanto o da proibição de tributos com efeito de confisco. d) Confisco é sanção e, para verificar se o tributo tem esse efeito, é necessário examinar se a lei que instituiu o tributo tem como fim impor penalidade ao contribuinte. e) Os tributos indiretos são repassados ao consumidor final e não incidem sobre renda ou patrimônio, sendo-lhes inaplicável o princípio constitucional da vedação de confisco.

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – AFRFB 2013 – Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS Comentários: Embora do CESPE, trata-se de uma questão recente, interessante, de múltipla escolha e de um concurso para juiz federal. Razões de sobra para trazê-la para nossa aula, não acha? Alternativa A: incorreta. Embora seja correto afirmar que “a proibição constitucional da utilização de tributo com efeito de confisco decorre de seu efeito cumulativo, ou seja, sempre que várias incidências estabelecidas pelo mesmo ente tributante afetarem o patrimônio ou rendimentos do contribuinte de forma não razoável” (entendimento do STF, exarado na ADC nº 8), daria para descartar essa alternativa de plano, porque ela indevidamente afasta o controle concentrado de constitucionalidade. Alternativa B: incorreta. Segundo o entendimento do STF (ADC nº 8) a avaliação da existência de confisco deve sim ser feita considerando o efeito das múltiplas incidências a que se encontra submetido o patrimônio ou a renda do contribuinte: “A identificação do efeito confiscatório deve ser feita em função da totalidade da carga tributária, mediante verificação da capacidade de que dispõe o contribuinte - considerado o montante de sua riqueza (renda e capital) - para suportar e sofrer a incidência de todos os tributos que ele deverá pagar, dentro de determinado período, à mesma pessoa política que os houver instituído (a União Federal, no caso), condicionando-se, ainda, a aferição do grau de insuportabilidade econômico-financeira, à observância, pelo legislador, de padrões de razoabilidade destinados a neutralizar excessos de ordem fiscal eventualmente praticados pelo Poder Público. Resulta configurado o caráter confiscatório de determinado tributo, sempre que o efeito cumulativo resultante das múltiplas incidências tributárias estabelecidas pela mesma entidade estatal - afetar, substancialmente, de maneira irrazoável, o patrimônio e/ou os rendimentos do contribuinte. - O Poder Público, especialmente em sede de tributação (as contribuições de seguridade social revestem-se de caráter tributário), não pode agir imoderadamente, pois a atividade estatal acha-se essencialmente condicionada pelo princípio da razoabilidade.” Alternativa C: correta, resposta da questão. Revela o entendimento do STF na ADI 551:

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – AFRFB 2013 – Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS “A desproporção entre o desrespeito à norma tributária e sua conseqüência jurídica, a multa, evidencia o caráter confiscatório desta, atentando contra o patrimônio do contribuinte, em contrariedade ao mencionado dispositivo do texto constitucional federal.” Portanto, muito embora o constituinte tenha sido expresso em relação à vedação do efeito confiscatório de tributos, o STF entendeu que também as multas tributárias, pela sua excessividade, podem produzir o efeito vedado pelo constituinte. O que, convenhamos, é bastante razoável, pois ambos os casos (tributo e multa) constituem obrigação de dar dinheiro! Alternativa D: incorreta. Sabemos que confisco é a apropriação de propriedade particular pelo Estado sem a contrapartida indenização. Embora em sua origem confisco realmente representasse uma sanção (punição), em relação aos tributos, é incorreto afirmar que o efeito confiscatório estará presente se a lei que instituiu o tributo tem como fim impor penalidade ao contribuinte. Na verdade, como o tributo é prestação que não constitui sanção de ato ilícito (CTN, art. 3º), o efeito confiscatório vedado pelo constituinte se dá pela via da incidência excessiva, e não decorrente da intenção de punir ato ilícito. Alternativa E: incorreta. A alternativa afirma que os tributos indiretos são repassados ao consumidor final. Até aqui, não há problema. Em relação a tributos indiretos, como o ICMS, o contribuinte de fato (que efetivamente suporta o encargo financeiro do tributo) e o contribuinte de direito (que tem a obrigação legal de recolher o tributo) são pessoas diferentes. O erro está em afirmar que aos tributos indiretos é inaplicável o princípio constitucional da vedação de confisco. É verdade que os tributos indiretos (como o IPI) podem ter alíquotas bem elevadas, sob o fundamento de desestimular o consumo de certos produtos (função extrafiscal), sem que isso represente confisco. Mas, notadamente quando ausente o fundamento extrafiscal, verificada a excessividade da tributação, mesmo os tributos indiretos podem configurar confisco. (ESAF/ Técnico da Receita Federal - 30/11/2003) 3. Para atender a despesas extraordinárias decorrentes de calamidade pública, em janeiro do ano de 200X, o Congresso Nacional aprovou uma lei complementar que instituiu um imposto de renda adicional, à alíquota de 5%, a ser cobrado imediatamente, incidente sobre quaisquer rendimentos de pessoas físicas. Esse imposto, cobrado de Prof. Murillo Lo Visco

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – AFRFB 2013 – Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS forma definitiva (o que significa que não é deduzido do imposto apurado na declaração anual de rendimentos), não exclui a incidência do imposto de renda segundo a tabela progressiva. Considerando a situação descrita, assinale as proposições abaixo com F para falsa ou V para verdadeira e, a seguir, indique a opção que contém a seqüência correta. ( ) A lei em questão não atende o critério da progressividade. ( ) Dada a situação de urgência e excepcionalidade, o Congresso pode editar uma lei nessas condições, sem observar o princípio da anterioridade. ( ) A lei em questão está informada pelos critérios da generalidade, da universalidade e da seletividade. a) F, F, V b) V, V, F c) F, V, F d) V, F, V e) V, F, F Comentários: Essa questão foi extraída da prova do último concurso no qual a ESAF exigiu a Legislação Tributária como matéria isolada. É uma questão bastante confusa! Primeira assertiva: verdadeira. Como se infere do enunciado, lei instituiu um imposto de renda adicional, à alíquota de 5%, sobre quaisquer rendimentos de pessoas físicas. A assertiva afirma progressividade.

que

a

lei em questão

não

atende o

critério

da

Sabemos que a progressividade (fiscal) consiste na incidência tributária mais elevada quanto maior for a base de cálculo do tributo. Em outras palavras, no caso do IR, a progressividade se materializa com a incidência de alíquotas maiores sobre as maiores rendas. Portanto, está correto afirmar que a lei em questão não atende o critério da progressividade. Esse novo tributo, dimensionado por uma alíquota única de 5%, certamente não é progressivo, pois todas as bases de cálculo (independentemente do valor) sofrem a incidência na mesma proporção. Segunda assertiva: falsa (segundo o gabarito oficial). No enunciado, a questão deixa claro que o novo tributo foi instituído por lei complementar para atender a despesas extraordinárias decorrentes de calamidade pública. Prof. Murillo Lo Visco

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – AFRFB 2013 – Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS Por sua vez, a assertiva afirma que, dada a situação de urgência e excepcionalidade, o Congresso pode editar uma lei nessas condições, sem observar o princípio da anterioridade. Para considerar falsa a assertiva, é preciso aceitar que era devida a observância ao princípio da anterioridade. Para chegar a essa conclusão, o examinador necessariamente afastou a hipótese de se tratar de um empréstimo compulsório (CF, art. 148), apesar das várias “cascas de banana” que espalhou pelo caminho. Parece mesmo que o examinador entendeu que se trata de um aumento de alíquota do IR que, no caso do IR, tem que observar a anterioridade do exercício financeiro. Agora minha opinião: acho que outra resposta era possível. Apesar de não mencionar o resgate do dinheiro e a vinculação da arrecadação, por que não poderia ser empréstimo compulsório? Por conta da mencionada definitividade? Mas o próprio examinador explicou que ela diz respeito à tributação segregada dos demais rendimentos (veremos adiante o que isso significa no âmbito do IRPF), e não à impossibilidade de resgatar o dinheiro. Então é por causa do nome dado ao tributo? Ora, sabemos que isso não pode determinar a natureza do tributo (CTN, art. 4º), mesmo no caso de um empréstimo compulsório. E presentes a finalidade e a circunstância autorizadora (“para atender a despesas extraordinárias decorrentes de calamidade pública”), além da instituição por lei complementar, entendo que não estaria errado pensar no empréstimo compulsório. Mas, em se tratando de uma prova de legislação do IR, talvez o melhor mesmo seria deixar de lado a ideia de ser um empréstimo compulsório. De toda sorte, é uma questão mal elaborada! Terceira assertiva: falsa. A assertiva afirma que a lei em questão está informada pelos critérios da generalidade, da universalidade e da seletividade. Como a lei estabelece que o imposto incide sobre “quaisquer rendimentos de pessoas físicas”, de fato podese dizer que estão atendidos os critérios da generalidade (abrangência subjetiva) e da universalidade (abrangência objetiva). No entanto, considerando, em linhas gerais, que a seletividade orienta a tributação de forma menos acentuada sobre produtos essenciais, e de forma mais acentuada sobre produtos supérfluos, não há nada que revele a seletividade desse tributo. Considerando a sequência obtida (V, F, F), a alternativa E é a resposta da questão.

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – AFRFB 2013 – Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS (ESAF/ Técnico da Receita Federal - 30/11/2003) 4. Assinale as proposições abaixo com F para falsa ou V para verdadeira e, a seguir, indique a opção que contém a seqüência correta. ( ) O critério da progressividade do imposto de renda está sintonizado com a capacidade econômica do contribuinte e observa o caráter pessoal previsto na Constituição. ( ) O princípio constitucional da anterioridade significa que a lei tributária não se aplica aos fatos geradores anteriores à sua publicação. ( ) Em atendimento às normas constitucionais relativas aos impostos de competência da União, para fins de incidência do imposto de renda, devem ser deduzidos da renda recebida todos os valores pagos, necessários à sua percepção, atendendo-se, assim, o princípio da não-cumulatividade. a) V, F, V b) V, V, F c) F, V, V d) V, F, F e) F, F, V Comentários: Questão também extraída da prova do último concurso no qual a ESAF exigiu a Legislação Tributária como matéria isolada. Primeira assertiva: verdadeira. De fato, o critério da progressividade do imposto de renda está sintonizado com a capacidade econômica do contribuinte e observa o caráter pessoal previsto na Constituição. Em matéria de IR, a capacidade contributiva é o parâmetro mais legítimo para identificar contribuintes em situação desigual. Por isso mesmo, o respeito às diferentes capacidades contributivas representa a concretização da isonomia tributária. E uma vez identificada a situação desigual (determinada pela desigual capacidade contributiva), a progressividade das alíquotas é uma forma de implementar o tratamento tributário diferenciado que confere efetividade à isonomia. Segunda assertiva: falsa. A assertiva claramente misturou anterioridade com irretroatividade. O princípio constitucional da irretroatividade estabelece que a lei tributária que aumenta ou institui tributo não pode alcançar fatos anteriores à data de início de sua vigência.

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – AFRFB 2013 – Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS O princípio constitucional da anterioridade veda que a lei tributária que aumenta ou institui tributo produza efeitos no mesmo exercício financeiro em que ocorrer sua publicação. Terceira assertiva: falsa. A assertiva está errada porque o princípio da não-cumulatividade não se aplica ao IR. O princípio da não-cumulatividade tem a finalidade de impedir o efeito cascata dos tributos que incidem nas várias etapas de uma cadeia de produção e distribuição. Segundo esse princípio, a cada nova incidência deve ser descontado o montante cobrado nas etapas anteriores. Sabemos que a CF estabelece a obrigatoriedade de o IPI e o ICMS serem não-cumulativos. Na verdade, para fins de determinação da base de cálculo do IR, ao estabelecer a dedução de alguns valores pagos necessários à percepção da renda (como o aluguel da sala em que um dentista atende os pacientes), a lei observa a capacidade contributiva. Considerando a sequência obtida (V, F, F), a alternativa D é a resposta da questão. (ESAF/ Técnico da Receita Federal - 2002.2) 5. Assinale as proposições abaixo com F para falsa ou V para verdadeira e, a seguir, indique a opção que contém a seqüência correta. ( ) O imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza, de competência da União, deve ser informado pelos critérios da progressividade e da especialidade. ( ) É vedado à União instituir imposto sobre a renda das empresas públicas estaduais e municipais. ( ) De acordo com o princípio da anterioridade, sobrevindo lei que aumente o imposto de renda e preveja expressamente sua entrada em vigor para a data de sua publicação, o imposto decorrente do aumento pode ser cobrado imediatamente a partir da data da publicação, porém sem alcançar fatos geradores ocorridos anteriormente. a) V, V, F b) F, F, F c) V, F, F d) V, V, V e) F, V, V Prof. Murillo Lo Visco

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – AFRFB 2013 – Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS Comentários: Primeira assertiva: falsa. Nos termos do inciso I do § 2º do art. 153 da CF, o IR deve ser informado pelos critérios da generalidade, da universalidade e da progressividade. Como se nota, não há qualquer referência a especialidade Segunda assertiva: falsa. Em regra, empresas públicas não são alcançadas pela imunidade recíproca prevista no inciso VI do art. 150 da CF. De acordo com a CF, além de União, Estados, DF e Municípios, a imunidade recíproca alcança apenas autarquias e fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público, e somente no que se refere ao patrimônio, à renda e aos serviços, vinculados a suas finalidades essenciais ou às delas decorrentes. No entanto, sabemos que o STF vem alargando o alcance dessa imunidade. Com base na distinção entre empresas públicas prestadoras de serviço público e as que exercem atividade econômica, já faz tempo que o Tribunal entende ser aplicável a imunidade recíproca às que se dedicam a serviço público de prestação obrigatória e exclusiva do Estado (RE 407.099 - Julgamento: 22/06/2004). Nota-se que a questão foi extraída de prova aplicada em 2002. Mas, ainda que fosse hoje essa prova, não seria o caso de aplicar o entendimento do STF, afinal, na assertiva não foi especificada a natureza da atividade da empresa pública, se prestação de serviço ou exploração de atividade econômica. Portanto, nesse caso, ficaríamos restritos ao texto constitucional. Terceira assertiva: falsa. Novamente a velha inversão entre anterioridade e irretroatividade. De acordo com o princípio da irretroatividade (e não da anterioridade), sobrevindo lei que aumente o imposto de renda e preveja expressamente sua entrada em vigor para a data de sua publicação, o imposto decorrente do aumento pode ser cobrado imediatamente a partir da data da publicação, porém sem alcançar fatos geradores ocorridos anteriormente. Também é preciso ressaltar que, de acordo com o princípio da anterioridade, lei que aumente o imposto de renda não pode produzir efeitos no mesmo exercício financeiro de sua publicação. Considerando a sequência obtida (F, F, F), a alternativa B é a resposta da questão.

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – AFRFB 2013 – Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS (ESAF/ Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil - 13/12/2009) 6. Considerando a publicação de norma, em 15 de dezembro de 2009, visando à majoração de tributo, sem disposição expressa sobre a data de vigência, aponte a opção correta. a) Tratando-se de imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza, poderá ser editada lei ordinária, produzindo efeitos financeiros a partir de 1º de janeiro de 2010. b) Tratando-se de imposto sobre produtos industrializados, poderá ser expedido decreto presidencial, produzindo efeitos financeiros a partir de sua publicação. c) Tratando-se de imposto sobre a propriedade territorial rural, poderá ser editada medida provisória, produzindo efeitos financeiros noventa dias após a sua publicação. d) Tratando-se de imposto sobre importação, poderá ser expedido decreto presidencial, produzindo efeitos financeiros noventa dias após a sua publicação. e) Tratando-se de contribuição social, poderá ser editada medida provisória, produzindo efeitos financeiros a partir de 1º de janeiro de 2011, caso não tenha sido convertida em lei no mesmo exercício financeiro em que tenha sido publicada. Comentários: Alternativa A: correta. Gabarito da questão. Não havendo norma expressa sobre a vigência da lei, tratando-se de majoração de imposto sobre a renda em 15 de dezembro de 2009, a ESAF considerou que o início da vigência é fixado pela norma específica do CTN (art. 104, I) no primeiro dia do exercício seguinte ao da publicação: Art. 104. Entram em vigor no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que ocorra a sua publicação os dispositivos de lei, referentes a impostos sobre o patrimônio ou a renda: I - que instituem ou majoram tais impostos; [...] Não deixa de ser um entendimento bastante questionável. É fato que a norma prevista no inciso I do art. 104 do CTN se presta, na sua origem, a ser uma proteção ao contribuinte contra a aplicação imediata de uma incidência mais severa de impostos sobre o patrimônio ou a renda. Só que, no caso da presente alternativa, quando comparado ao resultado da aplicação da regra contida no art. 1º da Lei de Introdução ao Código Civil Brasileiro5 (45 dias da data da publicação), o dispositivo do CTN produz um resultado pior para o 5

Nova denominação da Lei de Introdução ao Código Civil Brasileiro (LICC) - Decreto-lei nº 4.657, de 4 de setembro de 1942.

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – AFRFB 2013 – Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS contribuinte. Por isso, embora específica, a norma prevista no inciso I do art. 104 do CTN teve sua aplicação completamente desvirtuada nesse exemplo criado pela ESAF. De qualquer forma, críticas à parte, essa questão é importante porque revela o entendimento da banca, segundo o qual temos que nos guiar! Para concluir a análise da alternativa, como o IR constitui exceção à anterioridade nonagesimal (CF, art. 150, § 1º), a lei que majora o imposto em 15 de dezembro de 2009, já poderia produzir efeitos a partir de 1º de janeiro de 2010. Alternativa B: incorreta. A alternativa afirma que, tratando-se de IPI, poderia ser expedido decreto presidencial majorando o imposto em 15 de dezembro de 2009, produzindo efeitos financeiros a partir de sua publicação. De fato, para majorar o IPI poderia ser editado um decreto, afinal, trata-se de uma das exceções ao princípio da legalidade (CF, art. 153, § 1º). No entanto, sua aplicação não poderia ser imediata porque o IPI não constitui exceção à anterioridade nonagesimal. Segundo entendimento do STF, mesmo o decreto que aumenta alíquotas do IPI tem que respeitar a noventena (STF, ADI 4661): TRIBUTO – IPI – ALÍQUOTA – MAJORAÇÃO – EXIGIBILIDADE. A majoração da alíquota do IPI, passível de ocorrer mediante ato do Poder Executivo – artigo 153, § 1º –, submete-se ao princípio da anterioridade nonagesimal previsto no artigo 150, inciso III, alínea “c”, da Constituição Federal. Alternativa C: incorreta. A alternativa afirma que, tratando-se de ITR, poderia ser editada medida provisória, produzindo efeitos financeiros noventa dias após a sua publicação. Se a medida provisória majoradora do ITR é publicada em 15 de dezembro de 2009, para produzir efeitos noventa dias após a sua publicação (em meados de março de 2010), ela precisaria ser convertida em lei no próprio ano de 2009, por força do § 2º do art. 62 da CF: Art. 62, § 2º Medida provisória que implique instituição ou majoração de impostos, exceto os previstos nos arts. 153, I, II, IV, V, e 154, II, só produzirá efeitos no exercício financeiro seguinte se houver sido convertida em lei até o último dia daquele em que foi editada. Como a alternativa nada diz a respeito da conversão da MP em lei, não é possível afirmar que medida provisória majoradora do ITR, publicada em 15 de dezembro de 2009, poderia produzir efeitos noventa dias após a sua publicação.

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – AFRFB 2013 – Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS Alternativa D: incorreta. A alternativa afirma que, tratando-se de imposto sobre importação, poderia ser expedido decreto presidencial, produzindo efeitos financeiros noventa dias após a sua publicação. De fato, sendo o imposto de importação uma das exceções ao princípio da legalidade (CF, art. 153, § 1º), poderia ser editado um decreto para promover sua majoração. No entanto, a aplicação do decreto poderia ser imediata, porque o imposto de importação é exceção à anterioridade nonagesimal (CF, art. 150, § 1º). Alternativa E: incorreta. A alternativa afirma que, tratando-se de majoração de contribuição social, poderia ser editada medida provisória em 15 de dezembro de 2009, produzindo efeitos financeiros a partir de 1º de janeiro de 2011, caso não tenha sido convertida em lei no mesmo exercício financeiro em que tenha sido publicada. Isso não é verdade porque o disposto no § 2º do art. 62 da CF (que vincula a produção de efeitos num ano à conversão da MP em lei no ano anterior – veja comentário à alternativa C) não se aplica às contribuições sociais. (ESAF/ Analista-Tributário da Receita Federal do Brasil - 20/12/2009) 7. Entre outras limitações ao poder de tributar, que possuem os entes políticos, temos a de cobrar tributos em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que os houver instituído ou aumentado. Sobre essa limitação, analise os itens a seguir, classificando-os como verdadeiros ou falsos. Depois, escolha a opção que seja adequada às suas respostas: I. a irretroatividade da lei tributária vem preservar o passado da atribuição de novos efeitos tributários, reforçando a própria garantia da legalidade, porquanto resulta na exigência de lei prévia, evidenciando-se como instrumento de otimização da segurança jurídica ao prover uma maior certeza do direito; II. o Supremo Tribunal Federal tem como referência, para análise da irretroatividade, o aspecto temporal da hipótese de incidência, ou seja, o momento apontado pela lei como sendo aquele em que se deve considerar ocorrido o fato gerador; III. a mesma lei que rege o fato é também a única apta a reger os efeitos que ele desencadeia, como a sujeição passiva, extensão da responsabilidade, base de cálculo, alíquotas, deduções, compensações e correção monetária, por exemplo; IV. a lei instituidora ou majoradora de tributos tem de ser, como regra, prospectiva; admite-se, porém, a sua retroatividade imprópria. Prof. Murillo Lo Visco

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – AFRFB 2013 – Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS a) Todos os itens estão corretos. b) Estão corretos apenas os itens I, II e III. c) Estão corretos apenas os itens I, III e IV. d) Estão corretos apenas os itens I, II e IV. e) Estão corretos apenas os itens I e III. Comentários: Primeira assertiva: correta. De fato, a irretroatividade da lei tributária preserva fatos passados, funcionando como garantia da legalidade, e instrumento de otimização da segurança jurídica. Segunda assertiva: correta. É verdade. Para análise do respeito ou violação da irretroatividade tributária, o STF adota como referência o momento apontado pela lei como sendo aquele em que se deve considerar ocorrido o fato gerador. Esse entendimento ficou evidenciado quando da apreciação de casos envolvendo o IR. Em relação ao referido imposto, tem-se o que normalmente se denomina fato gerador periódico composto, ou simplesmente fato gerador complexivo. Para simplificar a compreensão do problema, vamos considerar a situação retratada na figura abaixo, na qual o início da vigência da lei nova coincide com a data de sua publicação: Lei antiga: alíquota 20%

Lei nova: alíquota 30% Rendimentos

FG

período-base

Na figura acima, ainda que o contribuinte seja beneficiário de diversos rendimentos ao longo do período-base, considera-se ocorrido o fato gerador somente ao final deste período. E ao analisar questionamentos contrários à aplicação imediata de dispositivos de lei que majoram o IR, o STF, por diversas vezes, manifestou seu entendimento no sentido de que a irretroatividade não é afrontada pela aplicação da lei nova (na figura, com alíquota de 30%) quando a data de início da vigência da lei é anterior à data de ocorrência do fato gerador, conforme definida em lei. Prof. Murillo Lo Visco

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Terceira assertiva: correta. O lançamento reporta-se à data da ocorrência do fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então vigente (CTN, art. 144). Como todos os aspectos listados pela assertiva são materiais (se referem a elementos da própria obrigação tributária), a lei que rege o fato gerador é a que fixa (determina, congela no tempo) esses elementos. Ao contrário da lei formal (processual), que se aplica ao lançamento, e não se reporta à data de ocorrência do fato gerador (CTN, art. 144, § 1º). Sobre a atualização do valor monetário da base de cálculo, é preciso fazer algumas observações. Sabemos que a atualização monetária não constitui majoração de tributo (CTN, art. 97, § 2º) e, portanto, não há que se falar em legalidade e anterioridade quando ela (a correção) se opera. No entanto, a possibilidade de correção monetária tem que ser estabelecida em lei (veja nesse sentido o REsp 389.403). Admite-se que o indexador seja definido por ato infralegal, desde que haja autorização da lei (RE 195.218).

Quarta assertiva: falsa. Vamos reproduzir a assertiva: “a lei instituidora ou majoradora de tributos tem de ser, como regra, prospectiva; admite-se, porém, a sua retroatividade imprópria”. É uma assertiva polêmica. Da forma como foi redigida, dá a entender que o princípio da irretroatividade da lei instituidora ou majoradora de tributos comportaria alguma exceção, o que é definitivamente incorreto. Antes que alguém pretenda fazer referência ao art. 106 do CTN (que cuida da retroatividade da lei meramente interpretativa, e da lei mais benéfica ao infrator), é preciso reconhecer que o examinador blindou muito bem a questão ao se referir à lei instituidora ou majoradora de tributos. Até este ponto, poderíamos assinalar a assertiva como incorreta e partir para a próxima questão. No entanto, o grande problema foi a referência à retroatividade imprópria. Como o próprio nome indica, retroatividade imprópria não é a retroatividade no sentido jurídico do termo. É a retroatividade econômica. Por isso mesmo, não dá pra dizer que ela representa uma exceção à irretroatividade da lei instituidora ou majoradora de tributos. Acompanhe na Dissemos que, irretroatividade da publicação

figura que foi utilizada no comentário da segunda assertiva. como o FG ocorre após o início da vigência da lei nova, a não era afrontada. Mas, veja os rendimentos auferidos antes da lei nova. Ainda que isoladamente não constituam fato

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – AFRFB 2013 – Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS gerador, são sim anteriores à lei nova. Por isso a retroatividade imprópria: em relação ao fato gerador do IR a lei nova não é retroativa (daí dizer que o princípio da irretroatividade não é afrontado nesse caso); mas em relação aos rendimentos auferidos antes da publicação da lei nova, ela não deixa de ser retroativa! Tudo é uma questão do referencial adotado. Para aferir a eventual violação ao princípio, utilizamos o fato gerador, e não os rendimentos isoladamente considerados. Agora o mais importante, quando a ESAF não admite a retroatividade imprópria, parece-me, mais uma vez, que ela está afastando a aplicação da malfadada Súmula STF 584. Considerando a sequência obtida (correta, correta, correta, incorreta), a alternativa B é a resposta da questão. (ESAF/ Auditor do Tribunal de Contas do Estado/ PR - 02/02/2003) 8. Em relação ao imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza, é incorreto afirmar que, nos termos do Código Tributário Nacional: a) A incidência do imposto independe da denominação da receita ou do rendimento, da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem e da forma de percepção. b) Na hipótese de receitas ou rendimentos tributáveis, oriundos do exterior, é facultado ao Poder Executivo estabelecer, mediante decreto, as condições e o momento em que se dará sua disponibilidade, para fins de incidência do imposto. c) A base de cálculo do imposto é o montante, real, arbitrado ou presumido, da renda ou dos proventos tributáveis. d) Contribuinte do imposto é o titular de disponibilidade econômica ou jurídica de renda ou de proventos de qualquer natureza, sem prejuízo de a lei atribuir essa condição ao possuidor, a qualquer título, dos bens produtores de renda ou dos proventos tributáveis. e) A lei pode atribuir à fonte pagadora da renda ou dos proventos tributáveis a condição de responsável pelo imposto cuja retenção e recolhimento lhe caibam. Comentários: Alternativa A: correta. Reprodução literal do § 1º do art. 43 do CTN. Segundo o referido dispositivo, a incidência do imposto independe da denominação da receita ou do rendimento, da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem e da forma de percepção. Prof. Murillo Lo Visco

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – AFRFB 2013 – Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS Em resumo, o § 1º dispõe sobre a abrangência objetiva da hipótese de incidência do IR. Nesse sentido: •

em relação à receita ou ao rendimento, a incidência do imposto independe de sua denominação, origem e forma de percepção; e

•

em relação à fonte da receita ou dos rendimentos, incidência do imposto independe de sua localização, condição jurídica ou nacionalidade.

Desse modo, se houver a aquisição de disponibilidade de renda ou provento de qualquer natureza, a incidência do imposto independe da denominação que seja atribuída ao rendimento. A tributação também é indiferente à origem (lícita ou ilícita) e à forma de percepção (pecúnia, in natura, etc.) da receita ou rendimento. A incidência do IR também independe da condição jurídica da fonte dos rendimentos. Ou seja, para fins de incidência do imposto, é indiferente o fato de a fonte pagadora estar ou não regularmente constituída na forma de pessoa jurídica, de ser pessoa física, de ser pessoa civilmente capaz ou incapaz, de nem mesmo ser pessoa (espólio, massa falida, etc.), entre outras possibilidades. Também são indiferentes a nacionalidade e a localização da fonte da receita ou dos rendimentos. Desse modo, se o beneficiário dos rendimentos for residente ou domiciliado no País, estará sujeito à incidência do imposto brasileiro, ainda que: •

•

não seja brasileira a fonte dos rendimentos localizada no Brasil – é o caso da tributação dos rendimentos auferidos por residentes no País em decorrência de serviços prestados a embaixadas de países estrangeiros no Brasil (RIR/99, art. 106, III)6; a fonte dos rendimentos não esteja localizada no Brasil – é o caso da tributação de rendimentos auferidos por pessoa residente no Brasil, produzidos por bem de sua propriedade localizado no exterior (RIR/99, arts. 2º e 38); e dos lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior auferidos por pessoa jurídica domiciliada no Brasil (RIR/99, art. 394).

Alternativa B: incorreta. Gabarito da questão. Nos termos do § 2º do art. 43 CTN, na hipótese de receitas ou rendimentos tributáveis, oriundos do exterior, cabe à lei (e não ao Poder Executivo)

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RIR/99: Regulamento do Imposto de Renda de 1999 – Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999.

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – AFRFB 2013 – Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS estabelecer as condições e o momento em que se dará sua disponibilidade, para fins de incidência do imposto. Para evitar a necessidade de “decorar”, basta pensar que o dispositivo cuida, em verdade, da fixação do momento de ocorrência do fato gerador, matéria afeta a sua própria definição e, portanto, reservada à lei. Alternativa C: correta. De acordo com o art. 44 do CTN, a base de cálculo do IR é o montante, real, arbitrado ou presumido, da renda ou dos proventos tributáveis. Alternativa D: correta. Nos termos do art. 45 do CTN, o contribuinte do IR é o titular de disponibilidade econômica ou jurídica de renda ou de proventos de qualquer natureza, sem prejuízo de a lei atribuir essa condição ao possuidor, a qualquer título, dos bens produtores de renda ou dos proventos tributáveis. Com a parte final desse dispositivo, para fins de atribuir a condição de sujeito passivo do IR, o legislador do Código pretendeu tornar indiferente a natureza do vínculo entre a pessoa e o bem produtor da renda. Em outras palavras, a pessoa não precisa ser a proprietária do bem para se revestir da condição de contribuinte em relação à renda por ele produzida. Alternativa E: correta. Trata-se de mera reprodução do parágrafo único do art. 45 do CTN. Segundo esse dispositivo, a lei pode atribuir à fonte pagadora da renda ou dos proventos tributáveis a condição de responsável pelo imposto cuja retenção e recolhimento lhe caibam. É o dispositivo que autoriza a amplamente utilizada atribuição de responsabilidade pela retenção e recolhimento do imposto, à fonte pagadora da renda ou dos proventos tributáveis. Note que não se trata de tributar a fonte. Trata-se, sim, de aproveitar a conveniência de encarregá-la de promover a arrecadação do tributo devido pelo beneficiário do rendimento, este último o verdadeiro contribuinte do imposto. (ESAF/ Auditor-Fiscal da Receita Federal - TA - 18/12/2005) 9. Para os efeitos do imposto de renda, o ___________ percebido na alienação de bens imóveis considera-se ___________. Já a importância paga a título de aluguel, remetida, creditada, empregada ou entregue ao contribuinte, produzido por bens imóveis é denominada _________. Um(a) _________, na linguagem tributária, é o valor percebido independentemente de ser produzido pelo capital ou o trabalho do contribuinte. a) rendimento....rendimento de capital........ganho imobiliário....sinecura Prof. Murillo Lo Visco

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – AFRFB 2013 – Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS b) rendimento....rendimento de capital.......ganho imobiliário....prebenda c) ganho ....ganho de capital......rendimento de capital.... provento d) ganho....ganho de capital.......rendimento de capital.... sinecura e) provento.......rendimento imobiliário.......provento predial....provento Comentários: A legislação do IR, em geral, utiliza o termo “rendimentos” respeitando o significado técnico do termo, com o sentido de frutos periódicos produzidos por bens, direitos ou pelo capital, sem esgotar a fonte. Nessa acepção, rendimento não se confunde com ganho de capital. Este último, em geral, representa a mais valia percebida em decorrência da alienação do bem ou direito. Portanto, se eu tenho um imóvel que se encontra alugado a terceiros, os aluguéis recebidos constituem rendimentos do capital. Mas se eu vendo esse imóvel por R$ 200 mil, sendo que seu custo de aquisição é R$ 120 mil, eu percebo um ganho de capital de R$ 80 mil. Em ambos os casos meu patrimônio aumenta, mas de maneiras diferentes. Com o que vimos até aqui, podemos preencher as três primeiras lacunas da seguinte forma: Para os efeitos do imposto de renda, o ganho percebido na alienação de bens imóveis considera-se ganho de capital. Já a importância paga a título de aluguel, remetida, creditada, empregada ou entregue ao contribuinte, produzido por bens imóveis é denominada rendimento de capital. Portanto, sobraram as alternativas C e D. Para assinalar a correta, precisamos identificar, na linguagem tributária, como se denomina “o valor percebido independentemente de ser produzido pelo capital ou pelo trabalho do contribuinte.” Podemos escolher entre “sinecura” ou “proventos”. De acordo com o dicionário on line Michaelis, sinecura é o cargo ou emprego rendoso e de pouco trabalho; emprego que só dá utilidade a quem o tem. Portanto, não deixa de ser um rendimento do trabalho, razão pela qual não há como preencher a lacuna que falta com “sinecura”. Sobrou “provento” e, com isso, o gabarito da questão é a alternativa C. Mas aqui também há um problema. Nos termos do inciso II do art. 43 do CTN, proventos de qualquer natureza são acréscimos patrimoniais que não decorrem do capital, do trabalho, e nem da combinação de ambos. Quando preenchemos a última lacuna com “provento”, a frase fica assim: Um provento, na linguagem tributária, é o valor percebido independentemente de ser produzido pelo capital ou pelo trabalho do contribuinte. O problema, no meu modo de ver, é que a frase pode, indevidamente, dar a entender que provento pode ser produzido tanto pelo capital quanto pelo trabalho, o que não é verdade. Provento é o acréscimo patrimonial que não decorre nem do capital e nem do trabalho. Prof. Murillo Lo Visco

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – AFRFB 2013 – Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS A única forma de “salvar” a resposta oficial da ESAF é entender que o “independentemente de ser produzido pelo capital ou pelo trabalho do contribuinte” da frase tem o sentido de “de outra forma que não produzida pelo capital ou pelo trabalho do contribuinte”. É, tenho que concordar com você que é uma tremenda forçada! Feitos os devidos esclarecimentos, com as lacunas corretamente preenchidas, a questão fica assim resolvida: Para os efeitos do imposto de renda, o ganho percebido na alienação de bens imóveis considera-se ganho de capital. Já a importância paga a título de aluguel, remetida, creditada, empregada ou entregue ao contribuinte, produzido por bens imóveis é denominada rendimento de capital. Um provento, na linguagem tributária, é o valor percebido independentemente de ser produzido pelo capital ou pelo trabalho do contribuinte. Portanto, a alternativa C é a resposta da questão. (ESAF/ Técnico da Receita Federal - 30/11/2003) 10. Assinale as proposições abaixo com F para falsa ou V para verdadeira e, a seguir, indique a opção que contém a seqüência correta. ( ) O fato gerador do imposto sobre a renda é a aquisição, de fonte situada no Brasil, da disponibilidade econômica ou jurídica de renda ou de proventos de qualquer natureza. ( ) A fonte pagadora da renda ou dos proventos tributáveis pode ser contribuinte do imposto sobre as importâncias que a esse título pagar, desde que a lei assim o determine. ( ) São contribuintes do imposto de renda todas as pessoas jurídicas domiciliadas no País, sejam quais forem seus fins, nacionalidade ou participantes no capital. ( ) Os períodos-base de apuração do imposto de renda de pessoa jurídica são trimestrais, sendo que, no caso de lucro real, o contribuinte pode apurar o imposto anualmente, pagando mensalmente o imposto sobre bases estimadas. ( ) De acordo com a legislação em vigor, são formas de tributação pelo imposto de renda das pessoas jurídicas, a tributação pelo lucro real, a tributação pelo lucro presumido e a tributação pelo lucro arbitrado, podendo o contribuinte livremente optar por uma das duas primeiras, sendo a tributação pelo lucro arbitrado privativa do fisco. a) F, F, F, V, F b) V, V, F, F, V c) F, V, F, F, V d) V, F, V, V, F Prof. Murillo Lo Visco

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – AFRFB 2013 – Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS e) F, F, F, F, V Comentários: Primeira assertiva: falsa. A assertiva afirma que fato gerador do imposto sobre a renda é a aquisição, de fonte situada no Brasil, da disponibilidade econômica ou jurídica de renda ou de proventos de qualquer natureza. Ela é incorreta, haja vista que, nos termos do § 1º do art. 43 do CTN, a incidência do IR independe da localização da fonte. Portanto, o fato gerador do imposto sobre a renda é a aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica de renda ou de proventos de qualquer natureza, ainda que a fonte da renda ou dos proventos não esteja situada no Brasi (RIR/99, arts. 2º, 38 e 394). Segunda assertiva: falsa. A fonte pagadora da renda ou dos proventos tributáveis pode ser responsável (e não contribuinte) pelo imposto que incide sobre os pagamentos que efetuar (RIR, art. 45, parágrafo único). Trata-se da conveniência de encarregar a fonte pagadora da atribuição de promover a arrecadação do tributo devido pelo beneficiário do rendimento, este último o verdadeiro contribuinte do imposto. Terceira assertiva: falsa. Embora seja verdade que são contribuintes do imposto de renda as pessoas jurídicas domiciliadas no País, sejam quais forem seus fins, nacionalidade ou participantes no capital (RIR, art. 146, I c/c art. 147, I), não se pode afirmar que TODAS as pessoas jurídicas domiciliadas no País são contribuintes do imposto de renda. Por exemplo, Estados, Distrito Federal e Municípios são pessoas jurídicas (Código Civil, art. 41), mas não são contribuintes do IRPJ. Quarta assertiva: verdadeira. Nos termos do art. 220 do RIR, são trimestrais os períodos-base de apuração do imposto de renda de pessoa jurídica, seja ele determinado com base no lucro real, presumido ou arbitrado. Também é verdade que a pessoa jurídica submetida ao lucro real pode apurar o imposto anualmente, pagando mensalmente o imposto sobre bases estimadas (RIR, art. 222): Art. 222. A pessoa jurídica sujeita à tributação com base no lucro real poderá optar pelo pagamento do imposto e adicional, em cada mês, determinados sobre base de cálculo estimada.

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – AFRFB 2013 – Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS Quinta assertiva: falsa. A assertiva afirma que, de acordo com a legislação em vigor, são formas de tributação pelo imposto de renda das pessoas jurídicas o lucro real, o lucro presumido e o lucro arbitrado. Até aqui, tudo certo (CTN, art. 44 e RIR, art. 219): CTN, Art. 44. A base de cálculo do imposto é o montante, real, arbitrado ou presumido, da renda ou dos proventos tributáveis. RIR, Art. 219. A base de cálculo do imposto, determinada segundo a lei vigente na data de ocorrência do fato gerador, é o lucro real, presumido ou arbitrado, correspondente ao período de apuração. Os problemas começam quando a assertiva afirma que o contribuinte pode livremente optar pela tributação conforme as regras do lucro real ou do lucro presumido. Isso não é verdade. Embora qualquer pessoa jurídica possa apurar o IRPJ segundo as regras de tributação do lucro real, as seguintes pessoas jurídicas são obrigadas à apuração do lucro real e, portanto, não podem optar pelo lucro presumido (Lei nº 9.718, de 1998, art. 14): •

cuja receita total, no ano-calendário anterior, seja superior ao limite de R$ 48 milhões, ou proporcional ao número de meses do período, quando inferior a doze meses;

•

cujas atividades sejam de bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedades de crédito imobiliário, sociedades corretoras de títulos, valores mobiliários e câmbio, distribuidora de títulos e valores mobiliários, empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de crédito, empresas de seguros privados e de capitalização e entidades de previdência privada aberta;

•

que tiverem lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior;

•

que, autorizadas pela legislação tributária, usufruam de benefícios fiscais relativos à isenção ou redução do imposto;

•

que, no decorrer do ano-calendário, tenham efetuado pagamento mensal pelo regime de estimativa, exercendo a opção pela apuração anual do lucro real;

•

que explorem as atividades de prestação cumulativa e contínua de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção e riscos, administração de contas a pagar e a receber, compras de direitos creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços (factoring).

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – AFRFB 2013 – Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA DEMONSTRATIVA – IMPOSTO DE RENDA CONCEITOS FUNDAMENTAIS Além disso, há outro erro na assertiva quando afirma que a tributação pelo lucro arbitrado é privativa do fisco. O arbitramento do lucro também pode ser efetuado pelo próprio contribuinte, desde que (RIR, art. 531): •

a receita bruta seja conhecida; e

•

alguma das hipóteses de arbitramento esteja presente.

Considerando a sequência obtida (F, F, F, V, F), a alternativa A é a resposta da questão.

7. GABARITO DAS QUESTÕES PROPOSTAS

1. E

2. C

3. E

4. D

5.B

6. A

7. B

8. B

9. C

10. A

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