O USO DE ARTEFATOS DE CONTABILIDADE GERENCIAL POR ORGANIZAÇÕES SEM FINS LUCRATIVOS: UM ESTUDO MULTICASO

JOÃO GABRIEL VASCONCELLOS GODOY

O USO DE ARTEFATOS DE CONTABILIDADE GERENCIAL POR ORGANIZAÇÕES SEM FINS LUCRATIVOS: UM ESTUDO MULTICASO

Dissertação apresentada ao curso de mestrado acadêmico em administração do Centro de Ciências da Administração e socieconômicas, da Universidade do Estado de Santa Catarina, como requisito parcial para obtenção do grau de Mestre em Administração Orientador: Prof. Maury Raupp

Florianópolis, SC 2016

Dr.

Fabiano

G591u

Godoy, João Gabriel Vasconcellos O uso de artefatos de Contabilidade Gerencial por organizações sem fins lucrativos: um estudo multicaso / João Gabriel Vasconcellos Godoy. - 2016. 211 p.: 21 cm Orientador: Dr. Fabiano Maury Raupp Bibliografia: p. 155-185 Dissertação (Mestrado) - Universidade do Estado de Santa Catarina, Centro de Ciências da Administração e Socioeconômicas, Programa de Pós-Graduação em Administração, Florianópolis, 2016. 1. Contabilidade Gerencial. 2.Associações sem fins lucrativos. I. Raupp, Fabiano Maury. II. Universidade do Estado de Santa Catarina. Programa de Pós-Graduação em Administração. III. Título. CDD: 657– 20.ed.

Ficha catalográfica elaborada pela Biblioteca Central da UDESC

JOÃO GABRIEL VASCONCELLOS GODOY

O USO DE ARTEFATOS DE CONTABILIDADE GERENCIAL POR ORGANIZAÇÕES SEM FINS LUCRATIVOS: UM ESTUDO MULTICASO

Dissertação apresentada ao curso de mestrado acadêmico em administração do Centro de Ciências da Administração e socieconômicas, da Universidade do Estado de Santa Catarina, como requisito parcial para obtenção do grau de Mestre em Administração

Banca Examinadora Orientador: _________________________________ Prof. Dr. Fabiano Maury Raupp UDESC Membro: _________________________________ Profª. Drª. Paula Chies Schommer UDESC Membro externo: _________________________________ Prof. Dr. José Alonso Borba UFSC Florianópolis, SC, (24/10/2016)

RESUMO

Apesar da importância das organizações sem fins lucrativos em nossa sociedade, a maior parte dos artefatos criados visando apoiar a tomada de decisão dos gestores volta-se para empresas (MOOK, 2010). Desta forma a falta de trabalhos voltados a organizações como templos, clubes, associações comunitárias, fundações educacionais, etc., é o que motiva este estudo. Este buscou analisar o uso de artefatos de contabilidade gerencial por organizações sem fins lucrativos de Florianópolis. Para este fim, tomou-se por base a abordagem contingencial, que compreende que diferentes organizações enfrentam diferentes contingências que demandam diferentes artefatos. Assim, esta é uma pesquisa exploratória, realizada por meio de um estudo multicaso, com abordagem qualitativa. Coletaram-se relatos a partir de entrevistas semi-estruturadas, além de levantamento de dados secundários. Estes dados foram analisados através de uma análise de conteúdo, fundada na presença de índices relativos às variáveis a serem investigadas, sejam elas o uso dos artefatos e a relação entre contingências e o uso destes. Desta forma, estudo discerniu laços de causalidade entre o uso de determinados artefatos e as características contingenciais de suas organizações. Estes resultados servem de hipótese para estudos futuros, que possam verificar sua validade a outros casos, embasados nos laços de causalidade aqui apresentados.

Palavras chave: Organizações sem fins lucrativos. Artefatos contábeis. Contabilidade gerencial. Abordagem contingencial. Terceiro setor.

ABSTRACT

Despite the importance of nonprofit organizations to our society, most of the constructs developed to support a manager‟s decision making process are meant for company use. (MOOK, 2010). This lack of research on such organizations, like temples, clubs, community associations, educational foundations, etc. led to this study. It aims to analyze the use of management accounting tools by nonprofits in Florianópolis. To this end, a contingential approach is adopted, which states that different organizations face different contingencies which, in their turn, demand different tools. It is, thus, a qualitative exploratory multicase study. Data was collected from interviews and secondary data sources. This data was content analyzed, considering the presence of indicators related to the studied variables, which are the tools and the organization‟s contingencies. By doing so, this study unveiled links between the use of certain tools and contingent characteristics of its organizations, which contribute as a hypothesis for future studies to assess their generalizability to different cases, grounded on the causality links here provided. Keywords: Nonprofit organizations. Management accounting tools. Management accounting. Contingencies. Third sector.

LISTA DE FIGURAS

Figura 1 - Estágios da Contabilidade Gerencial ............ 19 Figura 2 - Logo da Nova Acrópole Brasil ....................... 67 Figura 3 - Fluxograma Nova Acrópole ........................... 72 Figura 4 - Organograma Nova Acrópole ........................ 78 Figura 5 - Logo Instituto Ekko Brasil .............................. 88 Figura 6 - Fluxograma do IEB........................................ 90 Figura 7 - Organograma IEB ......................................... 96 Figura 8: Logo da AMUCC .......................................... 105 Figura 9 - Fluxograma AMUCC ................................... 108 Figura 10 - Organograma da AMUCC ......................... 112 Figura 11 - Logo IVG ................................................... 117 Figura 12 - Fluxograma IVG ........................................ 120 Figura 13 - Organograma IVG ..................................... 125

LISTA DE QUADROS

Quadro 1 – Termos para artefatos contábeis................ 18 Quadro 2 - Variáveis contingenciais utilizadas por estudos anteriores ........................................................ 32 Quadro 3 - Indicadores para análise da variável ambiente ...................................................................................... 54 Quadro 4 - Seis papéis estratégicos para organizações sem fins lucrativos ........................................................ 56 Quadro 5 - Uso de artefatos pela Nova Acrópole ......... 86 Quadro 6 - Uso de artefatos pelo IEB ......................... 103 Quadro 7 - Uso de artefatos pela AMUCC .................. 116 Quadro 8 - Uso de artefatos pelo IVG ......................... 133 Quadro 9: Resumo das características contingenciais das organizações ........................................................ 137 Quadro 10: Artefatos utilizados por cada organização 138 Quadro 11 – Conclusões do estudo ............................ 153

SUMÁRIO

1 INTRODUÇÃO .......................................................... 12 1.1 TEMA E PROBLEMA DE PESQUISA................... 12 1.2 OBJETIVOS DA PESQUISA ................................. 15 1.3 JUSTIFICATIVA DO ESTUDO .............................. 15 1.4 ESTRUTURA DO TRABALHO.............................. 16 2 REFERENCIAL TEÓRICO........................................ 17 2.1 ARTEFATOS DE CONTABILIDADE GERENCIAL ... .............................................................................. 17 2.2 ORGANIZAÇÃO SEM FINS LUCRATIVOS .......... 23 2.3 TEORIA DA CONTINGÊNCIA .............................. 29 2.4 TRABALHOS ANTERIORES ................................ 35 3 PROCEDIMENTOS METODOLÓGICOS ................. 39 3.1 OBJETO EMPÍRICO ............................................. 40 3.2 UNIDADE DE ANÁLISE ........................................ 41 3.3 COLETA DE DADOS ............................................ 43 3.4 MODELO DE ANÁLISE ........................................ 45 3.4.1 Artefatos de Contabilidade Gerencial.................... 46 3.4.2 Características Contingenciais .............................. 47

4 RESULTADOS .......................................................... 65 4.1 NOVA ACRÓPOLE FLORIANÓPOLIS ................. 66 4.1.1 Entrevistado ............................................................ 69 4.1.2 Ambiente ................................................................. 70 4.1.3 Estratégia ................................................................ 73

4.1.4 Tecnologia ............................................................... 75 4.1.5 Estrutura .................................................................. 76 4.1.6 Tamanho .................................................................. 80 4.1.7 Artefatos .................................................................. 80

4.2 INSTITUTO EKKO BRASIL .................................. 87 4.2.1 Entrevistada ............................................................ 89 4.2.2 Ambiente ................................................................. 89 4.2.3 Estratégia ................................................................ 93 4.2.4 Tecnologia ............................................................... 94 4.2.5 Estrutura .................................................................. 94 4.2.6 Tamanho .................................................................. 96 4.2.7 Artefatos .................................................................. 97

4.3 ASSOCIAÇÃO BRASILEIRA DE PORTADORES DE CÂNCER ............................................................... 104 4.3.1 Entrevistada .......................................................... 106 4.3.2 Ambiente ............................................................... 107 4.3.3 Estratégia .............................................................. 110 4.3.4 Tecnologia ............................................................. 111 4.3.5 Estrutura ................................................................ 112 4.3.6 Tamanho ................................................................ 113 4.3.7 Artefatos ................................................................ 113

4.4 INSTITUTO PE. VILSON GROH ........................ 117 4.4.1 Entrevistado .......................................................... 118 4.4.2 Ambiente ............................................................... 119 4.4.3 Estratégia .............................................................. 122 4.4.4 Tecnologia ............................................................. 124

4.4.5 Estrutura ................................................................ 125 4.4.6 Tamanho ................................................................ 126 4.4.7 Artefatos ................................................................ 127

5 DISCUSSÃO ........................................................... 136 5.1 NOVA ACRÓPOLE ............................................. 139 5.2 INSTITUTO EKKO BRASIL................................. 141 5.3 AMUCC ............................................................... 143 5.4 IVG ...................................................................... 145 5.5 CONTINGÊNCIAS .............................................. 147 5.6 RELAÇÃO COM TRABALHOS ANTERIORES ... 150 6 Considerações finais ............................................ 152 REFERÊNCIAS ........................................................... 156 APÊNDICES ................................................................ 187 APÊNDICE A: LISTA DE ARTEFATOS LEVANTADOS ... ............................................................................ 187 APÊNDICE B: QUESTÕES BASEADAS NOS ARTEFATOS ............................................................... 190 APÊNDICE C: GUIA DE ENTREVISTA....................... 194 APÊNDICE D: MOTIVOS DE ADOÇÃO NOVA ACRÓPOLE................................................................. 195 APÊNDICE E: MOTIVOS DE ADOÇÃO IEB ............... 199 APÊNDICE F: MOTIVOS DE ADOÇÃO AMUCC ........ 205 APÊNDICE G: MOTIVOS DE ADOÇÃO IVG .............. 209 Anexos........................................................................ 218 ANEXO A: CRITÉRIOS DE EXCLUSÃO ..................... 218

12 1

INTRODUÇÃO

O que leva uma organização sem fins lucrativos a adotar determinadas técnicas de apoio à tomada de decisão? Para responder a esta pergunta é necessário primeiramente contextualizar as organizações que serão estudadas, explorar as noções de artefatos de contabilidade gerencial, e definir o que se deseja alcançar. As próximas seções apresentarão estes itens, para então ser possível prosseguir para uma abordagem teórica mais robusta. 1.1

TEMA E PROBLEMA DE PESQUISA

Ao participar de um culto religioso, usufruir de serviços de educação e saúde, ser informado acerca de uma questão social, receber auxílio em situações de desastre ou mesmo consultar uma informação online, os brasileiros têm grande chance de interagir com organizações sem fins lucrativos, mesmo sem saber. Elas prestam serviços, representam a sociedade perante o Estado, influenciam o mercado, permitem às pessoas expressar nossos valores e canalizar esforços caritativos e voluntários. Nacionalmente, no entanto, representam pouco mais de 5% do PIB nacional, segundo pesquisa do Instituto Brasileiro de Geografia e Estatística (IBGE, 2012). Esta mesma pesquisa aponta, entretanto, uma desaceleração do crescimento da sociedade civil organizada, contrabalanceado por um aumento da quantidade média de colaboradores registrados. Isto

13 pode ser um indicativo de que o ímpeto de crescimento passou, e tais organizações passam agora por um momento de estruturação. Contando com cerca de 26 fundações e associações para cada dez mil habitantes, Santa Catarina apresenta a maior densidade deste tipo de organização dentre todos os estados brasileiros, conforme cálculo a partir de dados do IBGE (2012). Ainda com base nestes dados, estas organizações empregam formalmente, em média, quase cinco funcionários cada, sendo a quarta maior média de funcionários formalizados do país. Um dos sinais deste possível momento de estruturação é a nova regulamentação das organizações da sociedade civil sancionada em 2014 que denota a crescente influência destas organizações no Estado e na sociedade. (ABONG, 2015). Além disso, tanto Estado quanto sociedade apresentam críticas a estas organizações, como a falta de transparência de algumas, marcando um cenário de necessidade de legitimidade por parte de todas (KRIEGER; ANDION, 2014). Esta necessidade de estruturação e legitimidade demanda melhor conhecimento e práticas de gestão (MEYER; BUBBER; AGHAMANOUKJAN, 2013). Dentro das práticas de gestão, destaca-se a contabilidade gerencial que, conforme Atkinson et al (2000), tem por objetivo a gestão dos recursos de uma organização, visando à criação de valor e redução de perdas. Esta noção do papel da contabilidade gerencial de tomada de decisão ao invés de mera fornecedora de informações é uma mudança que ocorreu nas últimas décadas, como explica (SOUTES, 2006).

14 Entretanto, estas práticas de gestão não têm sido implementadas pelas organizações da sociedade civil na mesma velocidade de seu crescimento (SOLDEVILA; OLIVEIRAS, 2000). Uma possível causa é a visão empresarial existente nos estudos da contabilidade. Iudícibus (2012, p.8) entende a contabilidade como “linguagem universal dos negócios”. É possível perceber a partir desta linguagem que a contabilidade, assim como a administração, está eminentemente voltada para o estudo das empresas (BÖHM, 2006). Entretanto, a análise de eventos econômicos e financeiros é necessária aos mais variados tipos de organização, visto que esta dimensão, mesmo não constituindo um fim para muitas organizações, é comumente um meio para alcançar objetivos organizacionais (FRANÇA FILHO, 2007). Para além disso, o processo decisório e de controle em relação aos recursos das organizações sem fins lucrativos vem recebendo demandas cada vez mais minuciosas por parte de órgãos financiadores nacionais e internacionais (ARRUDA, 2012). É neste contexto que se buscará investigar os artefatos utilizados para a gestão contábil destas organizações. Conforme explicam Olak e Nascimento (2010), são embrionárias as práticas contábeis particulares às organizações sem fins lucrativos. Ressaltam ainda que, justamente pelo fato de não possuírem demandas tão rigorosas como as empresas, possuem a liberdade para adotar artefatos contábeis mais adequados a suas necessidades gerenciais. Questiona-se, portanto, como os artefatos de contabilidade gerencial são adotados e utilizados por organizações sem fins lucrativos?

15 1.2

OBJETIVOS DA PESQUISA

O objetivo geral do estudo consiste em analisar o uso de artefatos de contabilidade gerencial por organizações sem fins lucrativos de Florianópolis. A partir deste, definiram-se os seguintes objetivos específicos: a) descrever o uso de artefatos de contabilidade gerencial por organizações sem fins lucrativos de Florianópolis; b) identificar as razões para o uso dos artefatos de contabilidade gerencial pelas organizações sem fins lucrativos de Florianópolis; c) analisar a relação entre o uso de artefatos de contabilidade gerencial e características contingenciais de organizações sem fins lucrativos de Florianópolis. 1.3

JUSTIFICATIVA DO ESTUDO

Conforme apresentado nas seções anteriores, o desenvolvimento de artefatos de contabilidade gerencial para auxiliar a tomada de decisão tem-se voltado tradicionalmente para empresas (BÖHM, 2006). Aliado a isso, um momento de estruturação para as organizações sem fins lucrativos tende a aumentar a demanda destas organizações por estes tipos de artefatos. A partir disto, o presente trabalho se propõe a contribuir para a compreensão de quais características organizacionais estão relacionadas ao uso de quais

16 artefatos, permitindo assim que gestores adotem artefatos mais adequados à sua gestão, bem como acadêmicos pesquisem melhores formas de abordar as demandas destas organizações. 1.4

ESTRUTURA DO TRABALHO

Para a consecução dos objetivos geral e específicos, torna-se necessário realizar um levantamento dos conceitos teóricos necessários para operacionalizar esta pesquisa, o que será feito no capítulo 2. O capítulo 3 apresentará o percurso metodológico da pesquisa, incluindo o modelo de análise desenvolvido. Assim sendo, o capítulo 4 buscará explicitar os resultados alcançados a partir do método e modelo de análise, sendo estes resultados discutidos no capítulo 5. O capítulo 6 encerra este trabalho com as conclusões, retomando questões levantadas neste capítulo introdutório, além de trazer comentários finais.

17 2

REFERENCIAL TEÓRICO

Três são os conceitos necessários para abordar as questões levantadas no capítulo anterior, sejam eles os artefatos de contabilidade gerencial, que são parte do objeto desta pesquisa, as organizações sem fins lucrativos, que adotam os artefatos, portanto complementando nosso objeto de pesquisa, e a abordagem contingencial dos estudos organizacionais, lente eleita para a análise desta parte da realidade. Ainda, é relevante aproveitar este momento para verificar o que já foi desenvolvido acerca do uso destes artefatos por estas organizações, o que será apresentado na seção 2.4. 2.1

ARTEFATOS DE CONTABILIDADE GERENCIAL

Quanto ao conceito de artefatos contábeis, discorre Soutes (2006, p. 33): Não existe consenso entre os termos utilizados para práticas, sistemas, artefatos ou outra designação para as atividades, ferramentas, artefatos ou sistemas utilizados pela Contabilidade Gerencial.

O quadro 1 a seguir apresenta uma lista de termos e trabalhos que tratam deste assunto. Esta não pretende ser uma lista exaustiva, mas demonstra a inconsistência do uso dos termos, visto que vários destes são usados indiferenciadamente.

18

Quadro 1 – Termos para artefatos contábeis Trabalhos IFAC (1998). Teixeira et al (2011); Sulaiman et al. (2004); Coelho et al, (2008); Gallon et al. (2008); Arruda (2012). Sulaiman et al. (2004), Chenhall, Langfield-Smith (1998); Joshi, (2010); Teixeira et al. (2011); Sulaiman et al. (2004). Chenhall, Langfield-Smith (1998); Joshi (2010); Sulaiman et al. (2004). Coelho et al. (2008); Gallon et al. (2008). José, Teixeira (2013). Cooper, Kaplan (1988). Fonte: Produção do autor, 2016

Termo Technologies/tecnologias Tools/ferramentas

Strategies/estratégias Practices/práticas

Techniques/técnicas Instrumentos Artefatos Systems/sistemas

Os autores acima apresentados não examinam a concepção de artefatos, mas usam os termos acima apresentados de forma intercambiável para designar ferramentas em comum, como orçamentos e controle de fluxo de caixa. Apesar disso, todos os artefatos apresentados se prestam à consecução dos objetivos da contabilidade gerencial. Poder-se-á melhor entendê-los, portanto, ao bem definir os objetivos da contabilidade gerencial. A figura 1 a seguir apresenta os quatro estágios de transformação da contabilidade gerencial:

19 Figura 1 - Estágios da Contabilidade Gerencial

Fonte: IMAP 1, adaptado por SOUTES (2006)

É importante frisar que estas etapas não são excludentes, mas complementares, como apresenta a figura acima. O que se depreende desta figura é que a contabilidade gerencial vem aumentando seu escopo, conforme é possível perceber a partir de uma revisão dos conceitos propostos por diversos autores. Espejo, por exemplo, parte da concepção de Anthony (1970, p. 2-3, apud ESPEJO, 2008, p. 27): contabilidade gerencial refere-se à informação contábil que é útil ao gestor [...]. A gestão de um negócio pode estabelecer quaisquer regras fundamentais que se deseja para a informação contábil selecionada para uso interno

A partir deste entendimento, a autora postula a finalidade dos artefatos gerenciais como sendo

20 “facilitadores do alcance dos objetivos organizacionais, que a priori baseiam-se na otimização dos recursos, numa perspectiva de resultados de longo prazo” (ESPEJO, 2008, p. 12). Apesar de o conceito de Anthony referir-se a negócios, sua compreensão é a de que a contabilidade gerencial varia conforme a organização que a adota,depreende-se disso que não é possível fazer suposições a priori (otimização de recursos, perspectiva de longo prazo), visto que diversas organizações podem possuir critérios diferentes acerca de qual informação contábil é relevante. Um exemplo da inconsistência destas suposições a priori são os resultados apresentados por Pierce e O‟Dea (2003) que evidenciou um gap entre a percepção de utilidade da informação contábil por parte dos contadores e por parte dos gestores. Quando a contabilidade gerencial é compreendida como aquela que serve informações ao gestor, é necessário conhecer suas necessidades, e não tomá-las a priori. Outro exemplo advém da tese de Pace (2009) que demonstra que os artefatos de mensuração de resultado utilizados pelas organizações de mercado ou do Estado têm servido de pouco para organizações sem fins lucrativos. É preciso uma concepção de contabilidade gerencial mais abrangente que contemple a diversidade de motivações e lógicas que permeiam as organizações sem fins lucrativos. A última atualização da definição da International Federation of Accountants (2008, p. 1, tradução do autor) discorre: Contabilidade gerencial é uma profissão que envolve ser parceiro na tomada de decisão administrativa, criando sistemas

21 de planejamento e gestão de desempenho, e provendo conhecimento especializado em relatórios e controles financeiros para auxiliar os gestores na formulação e implementação de uma estratégia organizacional.

A partir deste conceito é possível inferir alguns pontos importantes sobre a contabilidade gerencial. Em primeiro lugar, ela existe para auxiliar os gestores, seja com conhecimento ou com a criação de artefatos, o que corrobora a importância do gestor e do contexto levantada anteriormente. Outro ponto diz respeito ao fato de o objeto ser financeiro. O que é objeto ou não da contabilidade é questionado por críticos da contabilidade, dando origem, entre outros, a concepções como a de contabilidade social e contabilidade ambiental (MOOK, 2010). Embora estas concepções não tradicionais ainda sejam periféricas na teoria contábil, já há autores buscando aplicar tais conceitos à contabilidade gerencial de empresas, principalmente a contabilidade gerencial ambiental. (MATHEWS, 2016). Quando se trata de organizações sem fins lucrativos, estas concepções não tradicionais de contabilidade ganham peso, ao considerarmos que as ferramentas tradicionalmente disponíveis foram criadas para as empresas (MOOK, 2010), e também pelo fato de muitas destas organizações serem criadas justamente com fins sociais e/ou ambientais. Portanto, apesar do conceito de contabilidade gerencial proposto pelo IFAC ser mais voltado ao contexto, sem suposições a priori sobre critérios de tomada de decisão, ele não é suficientemente

22 abrangente em escopo para abranger os artefatos que podem ser utilizados para dar suporte à tomada de decisão em organizações sem fins lucrativos, e mesmo em empresas que adotem práticas de responsabilidade social corporativa. Por este motivo, recorrer-se-á ao conceito contabilidade gerencial postulado por de Horngren, Sundem, e Stratton (2004, p. 5): Processo de identificar, mensurar, acumular, analisar, preparar, interpretar e comunicar informações que auxiliem os gestores a atingir objetivos organizacionais.

Desta forma, consideram-se artefatos de contabilidade aquelas técnicas ou métodos que tratem de informações que auxiliem os gestores na consecução dos objetivos organizacionais. Porém, em sua revisão dos trabalhos sobre contabilidade gerencial no Brasil, Nascimento, Junqueira e Martins (2010) verificaram que o uso destes artefatos não está unicamente relacionado à questão de desempenho, mas pode ser motivada por diversos fatores como o tamanho e a centralização. Para melhor compreender estas questões é necessário primeiro compreender o os atores relacionados ao seu uso, sejam elas as organizações sem fins lucrativos.

23 2.2

ORGANIZAÇÃO SEM FINS LUCRATIVOS

A definição de organizações sem fins utilizada neste trabalho é a de Salamon e Anheier (1998), na qual estas organizações compartilham necessariamente de cinco características principais. A primeira é a institucionalização. Conforme explicam Powell e DiMaggio (2012), institucionalização é o processo de validação de formas organizacionais pelo contexto. Desta forma, compreende-se neste tipo de organização aquelas estruturas estabelecidas e reconhecidas socialmente. Isto implica, no entanto, que algumas organizações que seriam consideradas nesta categoria em determinado país podem não o ser em outros países. A segunda implica no fato destas organizações serem privadas e são socialmente aceitas como não fazendo parte do governo. Isto é importante, pois, em muitos países, estas organizações concorrem com governo na oferta de serviços públicos (LORENTZEN, 2010). A questão da não distribuição do lucro é a terceira característica, a qual impõe à organização prioridades outras que a geração de superávit, o qual não deixa de ser desejável para a sustentabilidade da organização, ou seja, para que possa cumprir a sua missão no longo prazo (WILLIAMS, 2014). Já o termo “auto-geridas”, a quarta característica, propõe descrever organizações capazes de suas próprias atividades através de seu próprio sistema de governança. Isto não significa que este sistema não seja influenciado por outras organizações, mas este deve ser eminentemente independente.

24 A última característica comum a tais organizações é notar que elas possuem algum nível de atividade voluntária. Esta atividade pode ser entendida como trabalho não remunerado, de livre iniciativa, para além das obrigações individuais e que contribua para a sociedade são características que, apesar de bastante discutidas na literatura, prevalecem sobre o que seria trabalho voluntário (BUTCHER, 2010). Portanto, tanto trabalho pontual quanto continuado, no nível estratégico ou operacional, especializado ou não, atendendo a estas características, pode caracterizar uma organização como possuindo algum nível de trabalho voluntário. A escolha desta definição está alinhada aos objetivos deste trabalho, em primeiro lugar pela sua operacionalização pelos sistemas estatísticos nacionais, como é o caso do IBGE no Brasil, o que facilita a contextualização dos dados para o nível nacional e estadual. Assim sendo, no Brasil, as formas jurídicas das organizações sem fins lucrativos são Associação, Fundação e Organização Religiosa (IBGE, 2012). Entretanto, nesta mesma pesquisa foram identificadas organizações e pessoas jurídicas que, apesar de não terem como objetivo o lucro, não cumprem algum dos requisitos apresentados por Salamon e Anheier, (1998), pois, conforme explicam estes autores, cada característica é necessária, mas não suficiente para identificar uma organização sem fins lucrativos. no Anexo A é possível ver a análise feita pelo IBGE das formas jurídicas brasileiras que são se enquadram nestes casos, ou seja, possuem algumas, mas não todas as características de uma organização sem fins lucrativos.

25 O segundo motivo é o objetivo deste estudo, pois devido à grande influência das noções de mercado na contabilidade e na administração (BÖHM, 2006), caso se adotasse o conceito de empresas sociais, por exemplo, tratar-se-iam de organizações que podem distribuir lucros, com ou sem restrições, dependendo da corrente teórica (DEFOURNY; NYSSENS, 2010), o que nos levaria a incluir nesta investigação artefatos voltados para lucratividade, o que não é o foco. Assim definido, é importante contextualizar estas organizações no território nacional. No Brasil, o desenvolvimento da sociedade civil, em especial das organizações sem fins lucrativos, deuse de forma similar ao do mercado: por iniciativa do Estado, autoritário e patrimonialista. Este, em conjunto com a igreja Católica, foram os pilares da sociedade civil brasileira: “A sociedade civil confundia-se com os espaços dessa igreja, sob o regime de padroado” (LANDIM, 2002, p. 23). O início do século 20 percebeu uma proliferação das associações profissionais, sindicais e mutualistas, as quais, na era Vargas, foram atreladas ao Estado, principalmente no caso de sindicatos, e outras foram combatidas por este, como organizações de defesa de direitos. (LANDIM, 2002). Já o período pós 1964 viu a noção de sociedade civil se confundir com a de oposição política, rompendo com a tradição anterior, embora as práticas filantrópicas e guiadas pela igreja continuassem, estas práticas perderam destaque. (ALVES, 2002) O termo ONG, por exemplo, foi sendo instituído no Brasil com base nos moldes internacionais, ao longo da década de 1980. Foi adotado por organizações que compartilhavam certas características e estavam

26 fortemente ligados à ideia de democracia e cidadania, a partir de sua posição na sociedade civil (NEDER, 1996). Pesquisas acerca do tema no Brasil são recentes, sendo o primeiro trabalho em nível de mestrado registrado no início da década de 1990 (VIEIRA, 2011), e em se tratando de periódicos, os primeiros artigos encontrados, a partir de uma seleção de revistas, foram do final da década de 1990 exceto pelo trabalho de 1987 de Leilah Landim (PAULA et al, 2010). Os trabalhos considerados pioneiros na academia brasileira são os de Leilah Landim, com o livro “Para Além do Mercado e do Estado” de 1993; Ruben César Fernandes, com o livro; “Privado, porém público” de 1994; e Andrés Falconer, com sua dissertação de mestrado intitulada “A Promessa do Terceiro Setor: um estudo sobre a construção do papel das organizações sem fins lucrativos e do seu campo de gestão” de 1999. (ALVES, 2002) Já no início dos anos 2000, houve a importante contribuição de França Filho (2002), com sua revisão sobre os conceitos de Terceiro Setor, Economia Social, Economia Solidária e Economia popular. Este último conceito foi desenvolvido por Nyssens (1996) e, conforme explica França Filho (2002, p. 8), consiste em: produção e desenvolvimento de atividades econômicas calcadas numa base comunitária, o que implica uma articulação específica entre necessidades (demandas) e saberes (competências) no plano local.

27 A primeira década dos anos 2000 apresentou um acelerado crescimento na produção de trabalhos sobre o tema (VIEIRA, 20101), sendo que um importante exemplar foi o mapeamento do terceiro setor brasileiro em 2002, 2005 e 2010, resultante da parceria entre a Associação Brasileira de Organizações Não Governamentais (ABONG), o Grupo de Institutos, Fundações e Empresas (GIFE) e o Instituto Brasileiro de Geografia e Estatística (IBGE, 2012). Este trabalho contribuiu com os estudos da sociedade civil ao relevar a dimensão da importância destas organizações no Brasil, bem como institucionalizar o conceito operacional de Fasfil. Segundo este estudo (ibid), Fasfil relaciona Fundações e Associações Sem Fins Lucrativos, com critérios fundamentados no trabalho de Salamon e Anheier (1998), e incluindo no caso Brasileiro as seguintes formas jurídicas: Associações, Fundações e Organizações Religiosas. Associações são constituídas, segundo o artigo 54 do Código Civil Brasileiro, “pela união de pessoas que se organizem para fins não econômicos.” (BRASIL, 2002). Associações são, segundo Putnam (2002), formas de expressão da sociedade civil que incutem em seus membros valores democráticos, e, consequentemente, leva à estabilidade política. Se estes benefícios democráticos estão ligados ou não à participação dos membros e se realmente levam à estabilidade política, no entanto, é algo ainda amplamente debatido. (ELSTUB, 2010) As fundações, por outro lado, são a expressão organizacional da filantropia por excelência (HARROW, 2010), por surgirem não de decisão social ou comunitária, mas sim do ímpeto filantrópico de um

28 indivíduo ou instituição, com vistas a melhorar a sociedade segundo a sua visão. Conforme o Artigo 62: Para criar uma fundação, o seu instituidor fará, por escritura pública ou testamento, dotação especial de bens livres, especificando o fim a que se destina, e declarando, se quiser, a maneira de administrá-la. Parágrafo único. A fundação somente poderá constituir-se para fins religiosos, morais, culturais ou de assistência. (BRASIL, 2002)

Por último, quanto às organizações religiosas, estas são de livre formação e estruturação “sendo vedado ao poder público negar-lhes reconhecimento ou registro dos atos constitutivos e necessários ao seu funcionamento” (BRASIL, 2003). Apesar de a Igreja católica ser a representante mais expressiva destas organizações e ter papel quase hegemônico na sociedade civil brasileira (LANDIM, 2002), nas últimas décadas, a dinâmica entre organizações religiosas e demais organizações da sociedade civil tem mudado, representando um aumento da pluralidade religiosa do país (BURITY, 2007). Em se tratando de normas legais, é importante ressaltar as qualificações legais instituídas no Brasil, como a organização social: pessoas jurídicas de direito privado, sem fins lucrativos, cujas atividades sejam dirigidas ao ensino, à pesquisa científica, ao desenvolvimento tecnológico, à proteção e preservação do meio ambiente, à cultura e à saúde (BRASIL, 1998)

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Apesar de as organizações sociais poderem ser enquadradas no conceito de Salamon e Anheier (1998), elas excluem parcelas importantes, como organizações religiosas, mutualistas, entre outras. Outra qualificação importante é a de Organizações da Sociedade Civil de Interesse Público (OSCIP), voltada para organizações sem fins lucrativos que trabalhem na provisão de serviços públicos, mas exclui, entre outras, as organizações sociais, cooperativas, organizações religiosas e entidades de benefício mútuo (BRASIL, 1999). Estas distinções estão fortemente ligadas às parcerias que o Estado procura estabelecer para a provisão de serviços, cuja relação teria sido ampliada pela lei federal nº 13.019, (BRASIL, 2014), a qual ainda não entrou em vigor (BRASIL, 2015). Considerando que parte do objeto deste estudo – organizações sem fins lucrativos – e a adaptação do conceito à realidade brasileira, para este trabalho foi adotado o conceito operacional de Fasfil, fundações, associações e organizações religiosas, o qual considera organizações que cumpram os critérios definidos por Salamon (1998), sendo que as formas jurídicas e organizações que não contemplem um ou mais dos critérios por eles propostos podem ser encontradas no apêndice A. 2.3

TEORIA DA CONTINGÊNCIA

A teoria contingencial trabalha com a idéia de que não existe um modelo ideal de organização, mas existem diferentes modelos adaptados a diferentes fatores

30 contingenciais. (BERTERO, 1999). Desta forma, tanto a estrutura quanto o meio são passíveis de mudança. Embora a teoria tenha surgido propondo um ambiente determinista à organização, a posterior adição da dimensão “estratégia” às contingências determinantes da estrutura organizacional traz de volta a capacidade da organização de moldar a si mesma (BRADSHAW, 2009). No entanto, isso não quer dizer que estudos embasados na teoria da contingência devam relevar o desempenho como variável, pelo contrário, é importante investigar de que formas podemos lidar com características contingenciais de forma a melhorar a performance da organização. (WATERHOUSE; TIESSEN, 1978). Abdel-Kader (2014, p. 683, tradução do autor) define performance como: O cumprimento, passado, presente ou futuro, de determinada tarefa organizacional ou dimensão medida em relação a padrões pré estabelecidos de precisão, valor ou tempo.

Este mesmo autor alerta que as características distintas das organizações com e sem fins lucrativos resultam em demandas diferentes em termos se sistemas de gestão de desempenho (ibid). Além disso, a abordagem contingencial aplicada às organizações sem fins lucrativos apresentam, por vezes, outros usos não relacionados à questão de desempenho, como organizações que, a partir do entendimento da relação entre tamanho e estrutura organizacional, optem por manterem-se pequenas para preservarem uma estrutura não hierárquica em consonância com seus valores (BRADSHAW, 2009).

31 Diversos autores propuseram e estudaram diversos fatores contingenciais que podem influenciar na estratégia e na estrutura da organização. Em uma revisão específica sobre sistemas de contabilidade gerencial, Waterhouse e Tiessen (1978) criaram um framework de análise contendo as variáveis: Tecnologia, Ambiente, Estrutura e Controle Organizacional, e focaram sua análise em como estas variáveis afetariam o planejamento de recursos, sua alocação e medidas de desempenho. Vários outros trabalhos da mesma época delinearam diferentes contingências, conforme mostra o quadro 3, a seguir.

32 Quadro 2 - Variáveis contingenciais utilizadas por estudos anteriores Estudo Burns & Waterhouse

Variáveis contingenciais Origem, tamanho, tecnologias, dependências, estrutura (estruturação das atividades, centralização da autoridade) Daft & Macintosh Tecnologia (variedade de tarefas e procedimentos de busca) Dermer Objetivos organizacionais, Tecnologia, estilo de gestão, estrutura (diferenciação, descentralização) Gordon & Miller Ambiente (dinamismo, heterogeneidade e hostilidade) e estrutura (descentralização, burocratização e disponibilidade de recursos) Hayes Fatores ambientais, de inter dependência e internos Khandwalla Tipo de competição enfrentada Piper Complexidade das tarefas (variedade de produtos, variabilidade entre unidades, estrutura (descentralização da tomada de decisão) Waterhouse & Previsibilidade ambiental, repetitividade da Tiessen tecnologia, estrutura (subunidades operacionais ou de gestão) Fonte: adaptado de Otley (1980)

Conforme é possível perceber a partir deste quadro, poucos itens são comuns a todos os estudos, o que dificulta a comparação dos resultados entre si. Além disso, até este momento os estudos sugeriam o caminho pelo qual as organizações deveriam reagir ao ambiente. Foi a partir da década de 1980 que as opções estratégicas das organizações começaram a ser consideradas, em particular nos estudos de sistemas de controle gerencial (LANGFIELD-SMITH, 1997). Esta autora, também em revisão da literatura, destacou as importantes contribuições que os estudos de caso

33 aprofundados podem fazer para gerar proposições sobre as relações entre estratégia e sistemas de controle. Na década seguinte, Chenhall (2003), em nova revisão da literatura, categorizou as variáveis dos estudos anteriores em seis aspectos contingenciais sendo eles: Ambiente, Cultura, Estratégia, Estrutura, Tamanho e Tecnologia. Ele também chamou atenção para as oportunidades complementares entre as abordagens contingenciais e teorias como a da agência, oriunda da economia, a da ecologia populacional, referentes aos estudos organizacionais, e de teorias da psicologia em geral. Em uma revisão mais recente, Jesmin e Hu (2012) relataram que um ponto fraco das pesquisas em contabilidade gerencial embasadas na teoria contingencial é o uso de diferentes noções de adequação1. Isso é um problema, segundo os autores, por ser feito sem haver uma preocupação com a forma pela qual seus resultados baseados nestas noções poderão complementar pesquisas futuras que usem diferentes concepções. Esta crítica, no entanto, não é nova. Ainda na década de 80, Schoonhoven (1981) apontou cinco falhas na abordagem contingencial, sendo a primeira delas a falta de clareza de seus postulados, o que não permite considerá-la uma teoria, e por isso o uso do termo abordagem contingencial. O principal exemplo desta falta de clareza é a noção de adequação, que persiste (JESMIN; HU, 2012). Nesta pesquisa, por seu caráter

1

Fit, no original em inglês. Para compreender melhor as diferentes formas de adequação, ver Drazin e Ven (1985).

34 exploratório acerca de laços de causalidade entre características contingenciais e artefatos de contabilidade gerencial, optar-se-á por não adotar uma concepção de adequação organizacional. O segundo problema apontado por Schoonhoven (1981) é justamente a falta de proposições explícitas acerca da relação entre fatores ou variáveis, que são adicionadas às pesquisas apenas por facilitarem matematicamente a previsão de um determinado resultado sem apresentarem uma clara causalidade (CHENHALL, 2003). Esta é justamente a lacuna que esta pesquisa busca abordar, especificamente em relação às organizações sem fins lucrativos: identificar proposições explícitas que indiquem causalidade entre fatores contingências e o uso de artefatos de contabilidade gerencial. O terceiro problema é a falta de clareza quanto à funcionalidade das relações entre variáveis, ou seja, a mudança em uma variável vai maximizar a performance? Vai aumentar a performance exponencialmente ou geometricamente? Questões como esta dependem de maior clareza dos conceitos operacionalizados (SCHOONHOVEN, 1981). O quarto problema é a presunção de linearidade nos índices de correlação analisados pela autora, o que pode ser corrigido pela verificação da hipótese de efeitos não lineares. Outra suposição estatística não explicitada por pesquisadores é a relação monotônica entre variáveis, ou seja, um aumento na variável dependente gerará sempre um aumento na variável independente, no caso de função crescente, ou gerará sempre uma diminuição na variável independente, no caso de função decrescente (SCHOONHOVEN, 1981).

35 Estes últimos argumentos certamente podem ser aplicados a diversas teorias que se prestem a investigar relações estatísticas entre variáveis, mas deve ser levando em consideração por qualquer autor que se proponha a gerar recomendações com base em estatísticas contingenciais. Uma crítica que não foi encontrada nestas revisões, e que pode ser feitas às próprias, é o uso do termo organização, empresa e negócio de forma indistinta. Esta sobreposição da noção de organização e empresa não é nova nos estudos organizacionais, e tem influenciado a forma de atuação de organizações não empresariais (SOLÈ, 2008 apud RODRIGUES, 2013). Isto não significa, no entanto, que não há trabalhos que buscaram adaptar o conhecimento gerado a partir da abordagem contingencial às organizações sem fins lucrativos, inclusive em sua relação com artefatos de contabilidade gerencial. A seguir, serão apresentados alguns destes trabalhos. 2.4

TRABALHOS ANTERIORES

Diversos trabalhos poderiam ser citados sobre o uso de um artefato específico em uma organização sem fins lucrativos, especialmente estudos sobre desempenho dos projetos destas organizações. No entanto, esta revisão se limitará àqueles trabalhos cujo objetivo seja mais abrangente, para melhor compreender a contabilidade gerencial nas organizações sem fins lucrativos. No âmbito internacional, não há muitos trabalhos que relacionem contabilidade gerencial às organizações

36 sem fins lucrativos, ou pelo menos não nestes termos. Muito se fala sobre performance management, identificando-se certos artefatos adaptados às necessidades destas organizações, mas o termo performance management ainda é usado de forma ambígua (WOERRLEIN; SCHECK, 2016). No estudo de Santos et al. (2014) foi reportada a percepção de que não haveria a necessidade de métodos de custeio mais robustos, como o custeio ABC, mesmo tendo os recursos humanos necessários para sua implementação. Este estudo contou com a resposta a um questionário online por parte de 61 Instituições Particulares de Segurança Social, das cidades de Setúbal e Lisboa. Já os estudos nacionais incluem um comparativo entre a WWF no Brasil e na Itália, realizado por Arruda (2012), que percebeu diferenças do uso dos orçamentos na filial brasileira, que os usava para apoio à tomada de decisão, da italiana, que se restringia a utilizá-lo como prestação de contas. Além disso, a filial brasileira conta com um software de Customer Relationship Management. Em 2010, Santos (2010) realizou uma survey com 60 organizações em Curitiba, e identificou principalmente o uso de controles para fins de prestação de contas. Paiva (2007), por sua vez, Lançou mão de entrevistas semi estruturadas e pesquisa documental para verificar o uso de artefatos de contabilidade gerencial por seis organizações de assistência social de Florianópolis, revelando que organizações com os mesmos objetivos apresentaram níveis diferentes de uso de instrumentos.

37 Na região metropolitana de Recife, 21 organizações foram investigadas acerca das ferramentas gerenciais utilizadas, características dos gestores e das organizações. Não foi encontrada relação entre o grau de instrução do gestor e o uso de artefatos, mas a autora percebeu diferenças na avaliação de resultado entre grandes e pequenas organizações (SILVA, 2007). Santos e Leal (2012) estudaram o caso de uma Fundação dedicada à gestão do Hospital de Clínicas de Uberlândia e controlada pela Universidade Federal de Uberlândia. Para tanto, utilizaram a abordagem de atributos da contabilidade gerencial, e reportaram que o hospital não apresenta indicadores de desempenho, usa algumas técnicas de controle financeiro e orçamentário usam informações provenientes de Demonstrativos de Resultado, Balanços Patrimoniais, Orçamentos e relatórios internos específicos de cada setor. Em uma survey com 41 organizações registradas no Cadastro Nacional de Entidades de Utilidade Pública, em Minas Gerais, percebeu-se a ausência de planejamento e sistemas de custo, além de dificuldades na gestão dos recursos. Algumas das entidades foram visitadas para entrevistas, permitindo os pesquisadores inferirem que as organizações pesquisadas usam a contabilidade por motivos eminentemente fiscais (MÁRIO et al, 2013). Em uma survey com três unidades da Igreja Presbiteriana do Brasil, Cunha et al (2015) buscaram verificar o uso dos seguintes artefatos: Orçamento, Valor Presente, Balanced Scorecard, Custo Meta, Benchmarking, Teoria das Restrições, Custeio por Absorção, Custo Padrão, Custeio ABC. Concluíram que

38 estas entidades ferramentas.

religiosas

usam

várias

destas

O que se pode perceber a partir destes trabalhos é que já existe literatura acerca do quê é utilizado por estas organizações, mas pouco se sabe quanto e o porquê. Sem contar que muitas das pesquisas acima se utilizaram de uma lista fechada de artefatos, o que limita a descoberta de novos artefatos, ou formas diferentes de se utilizar artefatos conhecidos.

39 3

PROCEDIMENTOS METODOLÓGICOS

Conforme explorados os limites das pesquisas anteriores, pôde-se perceber uma demanda por explorar a existência de laços de causalidade entre as características contingenciais das organizações sem fins lucrativos e o uso de artefatos de contabilidade gerencial. Desta forma, é possível enquadrar o objetivo desta pesquisa como exploratório, pois objetiva uma maior familiaridade e compreensão do tema (GIL, 2002). Parte-se do pressuposto que os artefatos, tendo sido eminentemente criados para empresas, não sejam adequados para organizações com características diferenciadas, como é o caso das organizações a serem estudadas. Para verificar este pressuposto, optou-se por um estudo multicaso, sendo uma adaptação da estratégia de estudo de caso, mas levando em conta mais de um caso (YIN, 2015). Esta escolha se justifica pelo alinhamento com os objetivos exploratórios da pesquisa, visto que um estudo de caso consiste em um estudo aprofundado de um objeto, de forma a gerar um conhecimento amplo e detalhado sobre o mesmo (GIL, 2002). No entanto, ao compreender a variedade de organizações que são abarcadas pelo conceito de organização sem fins lucrativos, um estudo multicaso, por ser mais abrangente, prova-se mais adequado. Tendo sido explorada a abordagem a ser tomada, a seguir serão apresentados mais detalhes sobre o objeto desta pesquisa.

40 3.1

OBJETO EMPÍRICO

Conforme discutido na introdução, o objeto desta pesquisa é o uso de artefatos de contabilidade gerencial por organizações sem fins lucrativos. Assim sendo, foram selecionadas organizações que se encaixem neste perfil, as quais, assume-se, adotem e utilizem algum tipo de artefato contábil. Esta presunção do uso, parte do entendimento apresentado por Chenhall (2003), de que um maior tamanho organizacional está associado a uma maior especialização, formalização, e controles sofisticados. Assim sendo, dentro das organizações existentes em Florianópolis, procurou-se dar prioridade para aquelas com maior tamanho, sendo este medido em receita bruta anual, em decorrência do objeto desta pesquisa estar relacionado à gestão de recursos, quanto mais recursos, espera-se que maior seja o uso de artefatos. Além disso, espera-se que organizações de maior tamanho apresentem pessoas especializadas no uso de controles contábeis, e que os usem de forma sofisticada, permitindo a análise de variações, adaptações ou congruências com os modelos tradicionais. Outro critério para a seleção, visando abranger a variedade de organizações classificadas como sem fins lucrativos, é o papel estratégico desempenhado pelas organizações na sociedade. Buscou-se estudar exemplares dos cinco papéis estratégicos explicados na seção 3.4.2.6 deste trabalho. Neste sentido, entenda-se que um caso exemplar significa que a organização tem naquele papel estratégico a sua principal função e objetivo.

41 No entanto, devido a restrições de tempo e recursos, apenas quatro casos foram estudados, sejam eles a Nova Acrópole, associação cultural e filosófica, o Instituto Ekko Brasil (IEB), associação de estudo e proteção ambiental, a Associação Brasileira de Portadores de Câncer (AMUCC), associação de advocacy na área da saúde e o Instituto Vilson Groh (IVG), associação de entidades sociais. Estes casos serão apresentados no capítulo 4, onde os resultados da pesquisa são apresentados para cada caso. Para prosseguir com o estudo multicaso, é importante levar em conta os cinco pontos fundamentais destacados por Yin (2015, p. 42): 1. 2. 3. 4.

As questões em estudo; Suas proposições, se houver; Sua(s) unidade(s) de análise; A lógica que une os dados às proposições; 5. Os critérios para interpretar as constatações.

As questões em estudo foram apresentadas na introdução, sob a forma de tema, problema, objetivos gerais e específicos, e a proposição desta pesquisa é o pressuposto acima comentado. A seguir, será apresentada a unidade de análise. 3.2

UNIDADE DE ANÁLISE

Conforme explicam Silva, Godoi e Bandeira-deMelo (2000), ao definir-se a unidade de análise em um estudo de caso, o pesquisador vai delimitando as

42 fronteiras do caso, decidindo, entre outras coisas: ambiente em que o estudo será realizado, atores envolvidos e dados que serão coletados. Considerando o objetivo deste trabalho, cujo foco é o uso de artefatos de contabilidade gerencial, foi definida como unidade de análise o artefato de contabilidade gerencial, entendido como técnica ou método que trate de informações que auxiliem os gestores na consecução dos objetivos organizacionais. O ambiente no qual este uso será investigado é o de organizações sem fins lucrativos e, portanto, é necessário compreender e mapear as características da organização, bem como seus principais processos. Definido o ambiente de investigação, é necessário definir os atores a serem envolvidos na investigação. Novamente, compreendendo a diversidade de tais organizações, buscar-se-á abordar a pessoa que de fato faz uso dos controles, independente de cargo ou formação. Para isso, em casa caso, será primeiramente identificada a pessoa ou grupo responsável pelas contratações e demissões, criação de novos produtos e orçamento. A partir disso, serão identificados as pessoas ou grupos responsáveis por prover os responsáveis pela tomada de decisão com informações acerca dos recursos da organização. Destes “provedores de informação”, será entrevistado aquele há mais tempo na função, não descartando a hipótese de entrevistas adicionais caso necessário. Os dados investigados compreendem o uso de artefatos de contabilidade gerencial por parte dos provedores de informação e as demandas que estes recebem por informação contábil, como forma de compreender a necessidade de informação contábil da

43 organização. A fim de compreender o contexto do uso dos controles, também serão coletados dados acerca da estrutura da organização, seus principais processos e seus principais stakeholders. Os meios para a coleta destas informações são descritos a seguir. 3.3

COLETA DE DADOS

A coleta de dados se deu em quatro etapas para cada caso estudado. A primeira etapa é o contato inicial. Com o apoio de um intermediário ligado à organização, foi marcada uma conversa com um representante da mesma para apresentação da pesquisa. O objetivo desta etapa é assegurar a cooperação da organização como um todo e conseguir identificar a pessoa a ser entrevistada. Nos casos estudados, foram abordadas diversas organizações, sendo que algumas recusaram participar, outras apresentaram volume de recursos pequeno (considerou-se inicialmente uma linha de corte de R$ 500.000,00 de receita bruta). O contato inicial com a Nova acrópole se deu através de intermediário da família do pesquisador, o que facilitou sua participação. No caso do IVG, o responsável pela gestão de recursos participa do mesmo grupo de estudos que o pesquisador. As outras duas organizações foram contatas diretamente, através. A seguir, foi feito o levantamento de dados secundários. Foram pesquisadas informações sobre as organizações a partir de seus próprios canais de comunicação (Sites, blogs, mídias sociais, etc.), trabalhos acadêmicos realizados sobre ela, e textos

44 jornalísticos, sendo levantado o máximo de informações possível visando compreender as características contingenciais destas organizações. A partir destas informações, foi elaborado o organograma e o fluxograma de cada organização, bem como um mapeamento das principais partes interessadas, os quais são apresentados no capítulo 4. Todos os dados secundários levantados também foram apresentados às instituições para a validação dos mesmos. Concomitante à etapa anterior, foi iniciado o contato e negociação de horário e local da entrevista, diretamente com o profissional a ser entrevistado. Para o local, foi dada preferência para as instalações da organização. Em todos os casos estudados a entrevista ocorreu na sede da organização. Após o levantamento de dados secundários, poderiam ser necessárias uma ou mais visitas às instalações da organização, em uma etapa de observação, para melhor compreender seu funcionamento. Foi realizada uma visita à Nova Acrópole, como participante de uma aula inaugural aberta ao público, uma visita ao Instituto Ekko, conhecendo os viveiros sustentados pela organização e assistindo a um vídeo institucional. Nos outros dois casos não foi observada necessidade de maiores esclarecimentos no local. A etapa final da coleta de dados foi a de entrevista, na qual foram validadas as informações previamente coletadas, além de levantadas respostas aos questionamentos orientados pelo guia de entrevista desenvolvido (APENDÊDICE C), para compreender o uso dos artefatos pelo entrevistado, o motivo de sua adoção e sua finalidade. Todas as entrevistas foram

45 gravadas e transcritas. Após o levantamento dos dados secundários e a transcrição das entrevistas foi possível analisar os dados, com base no modelo a seguir. 3.4

MODELO DE ANÁLISE

A estratégia analítica empregada por este estudo é a que Yin (2015) intitula de construção de explanação, objetivando analisar os dados dos casos e extrair explicações. Para tanto, os dados transcritos da entrevista serão submetidos a uma análise de conteúdo. Este termo, segundo Bardin (1979, p. 37) designa: Um conjunto de técnicas de análise das comunicações visando obter, por procedimentos sistemáticos e objectivos da descrição do conteúdo das mensagens, indicadores (quantitativos ou não) que permitam a inferência de conhecimentos relativos às condições de produção/recepção (variáveis inferidas) destas mensagens.

Seguindo o delineamento desta pesquisa, a análise de conteúdo realizada é qualitativa, cujo foco é a inferência fundada na presença de índices relativos às variáveis analisadas, e não sua frequência (ibid). Estas variáveis são o uso de artefatos de contabilidade gerencial e sua associação com variáveis contingenciais. O conjunto destas variáveis será explorado a seguir, começando pelos artefatos.

46 3.4.1 Artefatos de Contabilidade Gerencial Conforme discutido no capítulo 2, artefatos de contabilidade gerencial, neste trabalho, abrangem técnicas ou métodos que tratem de informações que auxiliem os gestores na consecução dos objetivos organizacionais. Para analisar quais artefatos de contabilidade gerencial são utilizados pelas organizações, primeiro foi levantada uma lista a partir dos trabalhos de Arruda (2012), Soutes (2006), Gabionetta (2011), Mclellan e Moustafa (2013), Pavlatos e Kostakis (2015), Burriit et al (2002), Papaspyropoulos et al (2012), Mook (2010) e Chenhall e Langfield-Smith (1998). A lista com 92 artefatos extraídos destes trabalhos pode ser encontrada no Apêndice A. Esta não pretende ser uma lista exaustiva, mas foi usada para definir algumas categorias de artefatos existentes para formular as questões de entrevista, de forma a permitir que outros artefatos sejam descritos. A relação entre categorias e questões pode ser encontrada no Apêndice B. A partir destas perguntas se elaborou um guia de entrevista, a partir do qual seria possível identificar quais tipos de artefatos são utilizados e quais os fatores contingenciais relacionados a seu uso (Apêndice C). Desta forma, o primeiro passo da análise foi identificar a existência dos artefatos da lista no conteúdo da entrevista, ou identificar neste mesmo conteúdo novos artefatos, desde que estes sejam, conforme explicado na revisão da literatura, “técnicas ou métodos que tratem de informações que auxiliem os gestores na consecução dos objetivos organizacionais”. A partir da identificação do uso de artefatos de contabilidade

47 gerencial no conteúdo da entrevista, seguir-se-á à relação entre o uso deste artefato e características contingenciais da organização. 3.4.2 Características Contingenciais Para identificar, no conteúdo das entrevistas, características contingenciais relacionadas ao uso de artefatos de contabilidade gerencial, primeiro é necessário ter uma base de análise. Foram adotadas as categorias de Chenhall (2003) como variáveis para a análise, devido a sua abrangência, exceto a variável cultura nacional ou cultura local. Embora haja trabalhos anteriores que tragam as informações sobre a cultura brasileira e local, os métodos de coleta de dados acima descritos não são suficientemente robustos para identificar se o uso de determinado artefato se deve à cultura nacional, regional, organizacional ou a valores individuais. As outras variáveis são a estrutura, o ambiente, a estratégia, tecnologia e tamanho organizacional, a partir das quais foram definidos índices para cada variável, com base na literatura. 3.4.2.1 Estrutura Chenhall (2003, p. 144, tradução do autor) descreve estrutura como sendo “a especificação formal de diferentes papéis para os membros da organização, ou tarefas para grupos”. Para operacionalizar este conceito, Espejo (2008) justifica que o grau de

48 centralização é um bom construto para este fim, tendo em vista sua aceitação pela comunidade acadêmica. Lawrence e Lorsch (1973) tratam descentralização em termos de distribuição da influência. Entretanto, a influência pode ser centralizada não somente em uma pessoa, mas em uma entidade. Por exemplo, uma cooperativa que dependa da assembleia geral para qualquer tomada de decisão acerca de investimento pode ser considerada centralizada, pois não delega qualquer poder para grupos ou pessoas individualmente, o que torna a organização menos orgânica. Desta forma, adaptando o construto utilizado por Espejo (2008), foram considerados como índices para mensurar a centralização o número de entidades (indivíduos ou grupos) que podem tomar decisões acerca de contratações e demissões, criação de novos produtos e orçamento. Desconsiderou-se, para este construto, a questão do investimento por entender que está compreendida dentro do escopo do orçamento, bem como a questão de decisão de preços, pois nem todas as organizações sem fins lucrativos cobram seus serviços nestes termos. 3.4.2.2 Tecnologia Para tecnologia foi adotado o conceito de Chenhall (2003, p. 139) em que a tecnologia, para a organização, representa “como funcionam os processos desta organização”. O autor deriva deste conceito duas dimensões da tecnologia: complexidade e incerteza nas tarefas.

49 Para operacionalizar a complexidade, buscou-se classificar os produtos em padronizados ou personalizados. Por padronizados, compreendem-se aqueles produtos criados de forma massificada, todos iguais. Já personalização, ou customização pura, é quando o produto é produzido de maneira ad hoc (BLECKER et al., 2003 apud PELEGRINI, 2005). Pelegrini (2005) aponta a relação direta entre complexidade dos processos e nível de personalização. Perrow (1970 apud CHENHALL, 2003) explica que a incerteza de uma tarefa está inversamente relacionada à possibilidade de determinada tarefa ser analisada e controlada. Desta forma, tarefas mais incertas têm resultados subjetivos, e serão combinadas para criar processos com resultados também subjetivos. Sendo o resultado de um processo o produto, produto cuja avaliação seja primariamente subjetiva terá um processo primariamente incerto. No entanto, produtos semelhantes em contextos diferentes podem ter avaliações diferentes. Uma cadeira produzida por uma associação de artesãos é uma unidade objetivamente analisável, enquanto se produzida por um grupo artístico é uma obra de arte subjetiva. Ainda assim, não há necessariamente uma relação direta entre padronização e incerteza, pois uma palestra padronizada de prevenção ao HIV será avaliada subjetivamente, enquanto uma cirurgia ad hoc tende a ser avaliada em termos objetivos. Desta forma, os índices “incerteza das tarefas” e “complexidade” são avaliados qualitativamente a partir do tipo de produto e seu contexto, e classificadas em complexo (ad hoc) ou simples (padronizado) e incerto (subjetivo) ou rotineiro (objetivo).

50 3.4.2.3 Tamanho Chenhall (2003) explica que o tamanho de uma organização pode ser medido de diversas formas, como receita bruta, total de ativos, número de clientes, total de funcionários, etc. Este autor alerta, no entanto, que diferentes medidas podem ser mais adequadas a diferentes estudos. Para o presente estudo, levando-se em consideração que os artefatos de contabilidade gerencial estão ligados à gestão de recursos tradicionalmente financeiros, o critério de seleção dos casos de estudo será o tamanho da organização em termos de receita bruta. Isto posto, não se pode ignorar a influência de outros fatores, de forma que serão considerados dois indicadores para tamanho: Receita bruta e número de colaboradores não eventuais, contratados e voluntários (ABDEL-KADER, 2014). No entanto, não foi encontrada uma referência adequada para classificar estas instituições, visto que a classificação do IBGE (2012) considera apenas colaboradores assalariados, não abrangendo a importância dos trabalhadores voluntários, também em vista da dificuldade de serem abordados em um estudo de tal magnitude. O mesmo estudo não classifica as instituições com base na receita bruta, e classificações como a d BNDES (2016) parecem ser inadequadas, visto que apenas são consideradas grandes empresas aquelas com receita bruta superior a 300 milhões de reais ao ano, enquanto a maior Fasfil brasileira, segundo critério do IBGE (2012), teve receita bruta de pouco menos de cem milhões de reais em 2015 (MINAS GERAIS, 2016).

51 Por este motivo, as organizações estudadas não serão categorizadas por número de colaboradores não eventuais e nem por receita bruta. Estes valores serão descritos para que futuros estudos possam se apropriar desta informação. O indício a ser utilizado para apontar a existência ou não de influência do tamanho organizacional no uso dos artefatos de contabilidade gerencial será a variação do tamanho organizacional, conforme sugere Chenhall (2003), a partir da variação destes dois indicadores, número de colaboradores não eventuais e receita bruta. Sendo assim, apresenta-se a seguir os indicadores de análise da variável ambiente. 3.4.2.4 Ambiente Chenhall (2003) aponta que existem diversas abordagens para a avaliação do ambiente, e que elementos do ambiente podem gerar pressão ou prover oportunidades. Diversos trabalhos tratam o ambiente a partir da variável “incerteza”, enquanto outros avaliam outras variáveis (ESPEJO, 2008). No entanto, estes trabalhos geralmente tratam o ambiente como sendo o mercado, e os elementos citados por Chenhall (2003) incluem concorrentes, clientes e fornecedores. Partindo-se da compreensão de que o ambiente externo a uma organização é complexo, serão utilizadas duas abordagens para tentar abranger esta complexidade, uma relativa ao ambiente direto da organização, e outra ao indireto. O ambiente indireto, também referido como macro ambiente, ambiente geral ou ambiente maior, constitui-se de influências que não são dirigidas àquela organização específica, mas são

52 contingências que afetam conjuntos de organizações (ANDRADE, AMBONI, 2010). Já o ambiente direto, operacional ou específico, refere-se a influências diretamente voltadas à organização em estudo. (Ibid). Para abordar o ambiente direto será feito um mapeamento dos stakeholders que fazem parte do processo da organização, bem como suas relações de poder, partindo-se do entendimento que, ao possuírem relações de poder com a organização em estudo, sua influência pode ser caracterizada como direta. Stakeholders podem ser entendidos como “qualquer grupo ou indivíduo que pode afetar ou é afetado pela consecução dos objetivos organizacionais” (FREEMAN, 1984, p. 46). Jordan (2005) identifica que para as estas organizações existem, no mínimo seis stakeholders: Governo; Doadores; Movimentos sociais e outras ONGs; Beneficiários; Força de trabalho; e Setor privado. Estes stakeholders podem ainda ser subdivididos, como a força de trabalho, em conselho diretor, funcionários e voluntários, os doadores em institucionais ou pessoas físicas, o governo local ou nacional, etc. Entretanto, para analisar o ambiente, serão considerados apenas stakeholders fora do organograma da organização. Mitchell et al. (1997) identificaram, a partir da literatura e fundamentando-se na concepção de stakeholder acima citada, que a noção de poder é um fator importante para se compreender a relação entre uma organização e seus stakeholders. Para estes autores, o conceito de poder utilizado provém do trabalho de Weber (1947 apud MITCHEL et al, 1997, p.869, tradução do autor):

53 Um relacionamento entre atores sociais no qual um ator social, A, é capaz de levar outro ator social, B, a fazer algo que B não teria, de outra forma, feito.

Como indicadores desta característica do relacionamento com seus stakeholders, Mitchel e seus colegas adotaram a caracterização dada por Etzioni (1964 apud MITCHEL et al 1997). Este autor explicita, primeiramente, o poder coercitivo, baseado na ameaça de sanções físicas. Já o poder utilitário é aquele exercido mediante a capacidade de prover bens, serviços ou equivalentes (como dinheiro) para influenciar o comportamento da outra parte. A terceira forma é o poder normativo social, relacionado à capacidade de prover símbolos normativos, como prestígio, ou sociais, como afeição. É importante ressaltar que, conforme explicam estes autores, o fato de uma entidade exercer poder sobre a organização não significa que a organização não exerça poder sobre a entidade, é preciso, desta forma, analisar o relacionamento nos dois sentidos. Para abordar o ambiente indireto, será utilizada a abordagem institucional. Esta abordagem propõe que uma organização tenderá a se adequar às normas consideradas socialmente legítimas (MILLERMILLESEN, 2003). Este processo, segundo Dimaggio e Powell (1983), ocorre de forma coercitiva, a partir do exercício de poder por parte de uma entidade, de forma mimética, quando uma organização adota práticas de organizações similares devido a incertezas enfrentadas, ou de forma normativa, que é quando a organização adota determinadas práticas tidas por certa classe profissional como legítimas, normalmente por haver um

54 destes profissionais no quadro da organização. Um resumo dos indicadores adotados para a análise da variável ambiente é apresentado no quadro 4. Quadro 3 - Indicadores para análise da variável ambiente Grupo Ambiente direto

indicador Relação de poder com stakeholders:

Categoria Coercitivo (físico) Utilitário Normativo-social Ambiente indireto Mecanismos de Coercitivo (sanção) isomorfismo Mimético Normativo Fonte: produção do autor, 2016, com base em Etzioni (1964 apud MITCHEL et al 1997) e Dimaggio e Powell (1983)

É evidente que uma análise institucional, sobreposta à análise dos stakeholders de uma organização poderá evidenciar aspectos repetidos, em especial nas influencias institucionais coercitivas. No entanto, é possível diferenciar a influência do ambiente direto e indireto quando o agente coator influencia aquela organização em específico ou todas as organizações dentro de um determinado critério. Neste último caso, tratar-se-á de uma influência do ambiente indireto. Assim exposto, segue-se à variável estratégia. 3.4.2.5 Estratégia Ao analisar revisões sobre o tema estratégia (ANTÓNIO, 2003; MINTZBERG, AHLSTRAND, LAMPEL, 2009; ANDRADE, AMBONI, 2010) é possível discernir que a estratégia organizacional está relacionada à escolha de meios e fins de uma organização. Vários

55 aspectos são apresentados por diferentes perspectivas como sendo mais ou menos influentes em relação à estratégia, mas a perspectiva comum é o que fazer e como chegar lá. Como variável contingencial, a estratégia é tradicionalmente abordada do ponto de vista empresarial, com definições como a de Porter (1980) de estratégia de liderança em custo ou diferenciação. Moore (2000) explica que as empresas buscam aumentar o valor aos acionistas, e o fazem através da comercialização de bens ou serviços. Já as organizações sem fins lucrativos e governamentais têm objetivos sociais, difíceis de mensurar, e o seu desempenho no alcance de tais objetivos não garante a percepção de recursos para a operação da organização, como acontece nas empresas. No entanto, para conseguir aproximar a estratégia de organizações sem fins lucrativos e públicas, o autor (ibid) faz um recorte da sociedade civil, considerando apenas organizações que recebem uma relevante parte de seus recursos de doações e geram valor social para além das do valor aos consumidores, de forma a conseguir relacionar receita e produção. Em se tratando de estratégia voltada a organizações sem fins lucrativos, Stone, Bigelow e Critteden (1999) trazem uma revisão da literatura abordando a estratégia em três partes: formulação, conteúdo e implementação. No entanto, a estratégia como processo não é o escopo deste trabalho. Desta forma, abordar-se-á a questão a partir da concepção de estratégia como perspectiva, ou seja, “a maneira fundamental de uma organização de fazer as coisas” (MINTZBERG, AHLSTRAND, LAMPEL, 2009, p. 19). A

56 partir deste entendimento, Moulton e Eckerd (2012) propõe um framework com seis papéis estratégicos adotados por organizações sem fins lucrativos, conforme apresentados no quadro 5. Quadro 4 - Seis papéis estratégicos para organizações sem fins lucrativos Papel estratégico Prestação serviços Inovação

Descrição de

Prestam serviços não fornecidos pelo governo ou mercado. Criam novas formas de resolver problemas sociais ou públicos existentes. Expressão de Permitem que seus membros, valores voluntários e doadores expressem seus valores através das atividades realizadas pela organização. Engajamento Buscam representar interesses e político influenciar o processo político. Desenvolvimento Facilitar relacionamentos recíprocos de capital social e entre pessoas e um senso de comunitário comunidade Engajamento cívico media e incentiva a participação dos cidadãos no processo político. Fonte: adaptado de Eckerd e Moulton (2010)

Estes papéis que as organizações podem assumir são estratégicos a partir da perspectiva do bem público (Ibid). No entanto, a sociedade civil encerra uma diversidade que vai além das organizações de interesse público, abordando inclusive aquelas de interesse privado. Desta forma, buscou-se adaptar os papéis que melhor abrangem a diversidade das organizações sem fins lucrativos, deixando os mesmos de serem papéis

57 estratégicos para o bem público e os abordando como papéis estratégicos para a sociedade, composta de interesses públicos e privados. O primeiro ponto a ser destacado é o papel “inovação”. Os próprios autores apontam que sua concepção de inovação é: “mudanças planejadas para abordar problemas sociais ou públicos” (ibid, p.679). Esta concepção é operacionalizada a partir de três questões, todas contendo o termo programa/serviço. É possível perceber que não se trata aqui de inovar no processo, ou na estrutura, mas sim no produto. Neste sentido, o papel da inovação sempre será dependente e inferior a outros papéis, como o de prestação de serviços, pois a inovação aparece como papel secundário ao objetivo maior de prestar o serviço. Isto não significa que uma organização não possa se dedicar exclusivamente à inovação e delegar a produção dos bens e serviços inovadores a terceiros. Não se trata aqui de ignorar a importância da inovação para as organizações sem fins lucrativos. O que se pode visualizar aqui é a inovação como importante meio para a realização de outro papel estratégico, seja de expressão de valores, engajamento cívico, etc. Por este motivo, a inovação pela inovação não pode ser considerado um papel estratégico social, visto que, por si só, não contribui para interesses públicos ou privados. A seguir, são apresentados os papéis estratégicos sociais, adaptados do modelo acima proposto, com foco nos objetivos, ou fins das organizações. No início de cada subseção será apresentada uma pequena frase ilustrando o papel estratégico em referência ao provérbio atribuído a Lao Tsé: “Se deres um peixe a um homem

58 faminto, vais alimentá-lo por um dia. Se o ensinares a pescar, vais alimentá-lo toda a vida.” (ESPM, 2016). 3.4.2.5.1 Produção É quem dá o peixe. Este papel estratégico similar ao definido por Moulton e Eckerd (2012) como Prestação de serviços. Em seu construto para avaliar o alinhamento da organização a este papel, trazem três itens: atendem demandas, ainda não atendidas, por certos tipos de projetos ou serviços em sua comunidade; provêm serviços/projetos de alta qualidade; e provêm serviços/projetos de forma eficiente. O primeiro item está relacionado à ideia da sociedade civil como provedora de bens e serviços não atendidos pelo mercado ou pelo governo (WEISBROD, 1977). No entanto, esta ideia não pode ser generalizada a todas as organizações sem fins lucrativos, em especial ao se considerar também a existência de organizações que não têm fins públicos, pois tais organizações também atuam em competição e cooperação com organizações públicas e empresariais. O cerne deste papel estratégico pode ser percebido por uma preocupação eminente quanto à produção de bens de consumo ou prestação de serviços efêmeros, isto é, que geram benefício de curto prazo. Como exemplos de organizações que adotam primariamente esta estratégia, podemos citar hospitais, restaurantes e distribuição de itens de higiene.

59

3.4.2.5.2 Formação de capital É quem ensina a pescar. A principal diferença deste papel em relação ao anterior está relacionada à relação do usuário com o que é produzido pela organização. Enquanto organizações com o papel de produção geram bens e serviços para consumo, organizações que visam à formação de capital distribuem produtos e serviços para que seus usuários os utilizem em seus próprios processos, para os fins que quiserem. É preciso compreender bem a noção de capital. Na sua concepção tradicional, capital é “riqueza acumulada na forma de investimentos, fábricas e equipamentos” (HAWKEN et al, 2000 apud SHEU, LO, 2005, p. 83). No entanto, hoje é possível identificar diferentes tipos de capital:  Financeiro: dinheiro ou equivalentes (ARONSOM, MILTON, BLIGNAUT, 2006)  Manufaturado: estruturas, máquinas, ferramentas, etc. (SHEU, LO, 2005)  Natural: recursos naturais físicos e biológicos. (ARONSOM, MILTON, BLIGNAUT, 2006)  Intelectual: inclui tecnologia, processos e propriedade intelectual (marcas e direitos) além de:

60  Humano: Em nível individual, está relacionado aos conhecimentos, habilidades, atitudes e outras características das pessoas (PLOYHART, MOLITERNO, 2011)  Social: “O agregado de recursos incorporado em, disponível através, e oriundo da rede de relações possuídas por um indivíduo ou organização” (INKPEN, TSANG, 2005, P. 151) Todos estes diferentes tipos de capital podem ser abordados pela ótica de sua capacidade de gerar benefício futuro. Desta forma, organizações de formação de capital visam capacitar seus usuários, sejam eles pessoas, organizações ou comunidades, a obter benefícios futuros por si mesmos. Nesta categoria é possível compreender dois dos papéis estratégicos propostos por Moulton e Eckerd (2012), leia-se o de “Desenvolvimento de capital social e comunitário”, por gerar essa capacitação no nível comunitário, e “inovação”, que disponibiliza capital intelectual em nível individual, organizacional, e até mesmo comunitário. Desta forma, o indicador do uso desta estratégia poder ser percebido naquelas organizações que produzem bens capazes de gerar benefício futuro para seu detentor, ou serviços que incrementem a capacidade do usuário de gerar benefício futuro. Exemplos de organizações que tem esta estratégia como primária incluem escolas, Institutos de pesquisa e bancos de microcrédito.

61 3.4.2.5.3 Ação política É quem defende o acesso dos pescadores ao rio. Ação política2, no contexto organizacional, é explicada por Boris e Mosher-Williams (1998, p. 488, tradução do autor) como “o termo normalmente utilizado para descrever esforços para influenciar as políticas públicas”. Após sua revisão das diferentes abordagens acerca de organizações de ação política, Andrews e Edwards (2004) apontam que a maior parte da divergência acerca destas organizações provém das diferentes estratégias de pesquisa. Em seu trabalho, este autor focou em: Grupos e organizações que fazem demandas de interesse público propondo ou resistindo a mudanças sociais, as quais, se implementadas, seriam conflitantes com os interesses sociais, econômicos, políticos e culturais de outros grupos. (IBID, p. 485, tradução do autor)

É importante destacar que, para o presente trabalho, serão estudadas apenas as organizações e não os grupos, visto que uma das características de uma organização sem fins lucrativos é sua institucionalização (SALAMON, ANHEIER, 1998). Esta finalidade pode ser 2

Advocacy organizations, no originial. Por vezes é traduzido como defesa de direitos, porém esta tradução excluiria grupos que atuam pela remoção de direitos, como imunidades parlamentares por exemplo.

62 encontrada em dois dos papéis estratégicos de Moulton e Eckerd (2012). O primeiro, evidentemente, é o de engajamento político, no qual as organizações apresentam uma forma direta de ação política ao interagir como representantes de uma comunidade. O segundo papel estratégico proposto (ibid) relacionado a esta finalidade é o de engajamento cívico, no qual a organização não atua diretamente com o governo, mas com os cidadãos. O indicador para este papel estratégico é a realização de demandas de interesse público ao governo ou à sociedade. Organizações que adotam esta estratégia de forma exemplar incluem associações comunitárias, ativistas ambientais (institucionalizados) e Institutos de medicina preventiva.

3.4.2.5.4 Expressão de valores

É quem mantém as tradições pesqueiras. Este papel estratégico, conforme apresentado por Moulton e Eckerd (2012, 662, tradução do autor) está relacionado à visão das organizações sem fins lucrativos como “Veículos para a expressão individual, permitindo que funcionários, voluntários e doadores expressem seus valores, compromissos e fé, através das atividades promovidas pela organização.” Este papel estratégico, portanto, compreende a criação de processos e veículos

63 para que as pessoas expressem determinados valores, seja promovendo cerimônias, debates, eventos, criando ou mantendo espaços e tradições, etc. Conforme já explicavam Gordon e Babchuk (1959), organizações que desempenham este papel não buscam alcançar objetivos externos, mas sim realiza atividades voltadas primariamente para seus participantes, permitindo que estes expressem determinados valores definidos pela organização. Portanto, será considerado um indicador deste papel estratégico a realização de atividades voltadas para seus participantes e associadas a um conjunto expresso de valores. Como exemplo de adoção desta estratégia pode-se citar templos, igrejas e organizações filosóficas. 3.4.2.5.5 Coordenação É quem financia as anteriores. Em seu trabalho sobre identidade de 3 organizações guarda chuva , Young (2001) identificou três identidades que tais organizações podem assumir: Políticas, econômicas ou sistemas para o alcance de objetivos. Enquanto as duas primeiras identidades podem ser relacionadas a papéis estratégicos anteriormente descritos, respectivamente ação política e formação de capital, a última traz uma variável distinta: a organização guia as ações de seus membros.

3

Umbrella organizations

64 Estas organizações coordenam parcial ou totalmente as ações de outras entidades através de laços institucionais ou contratuais. Entretanto, este papel não se resume às associações de organizações sem fins lucrativos, mas também às fundações financiadoras4, as quais têm como função primária realizar subvenções para propósitos específicos (ANHEIER, 2014). É importante destacar que a variedade de capitais discutidos no papel de formação de capital também é válida neste caso. Uma organização de coordenação pode viabilizar ações de outras organizações através de aportes financeiros, de conhecimento técnico, de capital humano especializado, infraestrutura, capital social ou intelectual. No entanto, há uma contrapartida acerca do que será feito com o capital, ao contrário do papel de formação de capital. O indicador relacionado a este papel estratégico é a realização de atividades que influenciem outras organizações a realizarem atividades específicas. Exemplos deste caso incluem fundações empresariais, ONGs internacionais e instituições nacionais.

4

Grant-making foundations

65 4

RESULTADOS

A partir dos critérios apresentados na seção 3, renda bruta e papel estratégico, primeiramente foi feito um levantamento de possíveis organizações a serem estudadas, em cada porte estratégico, e a seguir deu-se preferência para o contato com aquelas que tivessem a maior receita bruta. Para o papel estratégico Coordenação, não foi possível realizar entrevista com nenhuma organização dentro do prazo previsto. Em todas os casos analisados, as organizações apresentam receita bruta anual superior a R$ 400.000,00. Este valor foi estipulado pois é aproximadamente a receita bruta anual da maior organização de defesa de direitos encontrada, e, portanto, foi definido como piso para as outras, visto que uma organização privada com esta receita anual normalmente não seria considerada grande5. A lista completa relacionando cada artefato ao trecho em que foi identificado na entrevista com o responsável de cada organização, bem como a relação completa dos traços contingenciais relacionados ao uso de cada artefato, também relacionada aos trechos da entrevista, consta nos apêndices D, E, F e G. nestes quadros a fala do entrevistador está destaca em negrito. Adiante serão apresentados os quatro casos estudados, apresentando-se o histórico das organizações, suas características contingenciais e os artefatos identificados.

5

Segundo o BNDES (2016) uma empresa deste porte seria considerada microempresa.

66 4.1

NOVA ACRÓPOLE FLORIANÓPOLIS

Conforme explicado no modelo de análise, o indicador da estratégia Expressão de valores é a realização de atividades voltadas para seus participantes e associadas a um conjunto expresso de valores. Como exemplo deste papel estratégico, temos o caso da Organização Internacional Nova Acrópole, cuja missão é: A Organização Internacional Nova Acrópole Filosofia, Cultura e Voluntariado, presente em mais de 50 países, oferece uma educação completa, humanista, integral, que capacite o ser humano para dirigir sua própria vida, ajudando-o a conquistar mais qualidade de vida, tanto no individual como no coletivo. Há 58 anos, promovendo uma filosofia vital para a construção de um mundo novo e melhor. (NOVA ACRÓPOLE, 2016).

A princípio esta descrição poderia pertencer a uma organização de formação de capital, como uma escola comum. No entanto, é possível perceber a questão dos valores quando descrevem seu curso de filosofia: Este é nosso programa de estudos voltado para adultos, e abarca os mais importantes sistemas de pensamento do Oriente e do Ocidente, com seus enfoques práticos, para que se aprenda a utilizar seu potencial de forma útil e eficaz. Busca aplicar os valores humanos essenciais e as qualidades atemporais que foram suporte de todas as civilizações, com seus

67 filósofos e heróis. (NOVA ACRÓPOLE, 2016, grifo meu).

Desta forma, é possível perceber que a organização tem como foco o atendimento de seus membros com base em um conjunto de valores. Além disso, o curso de filosofia é aberto ao público no primeiro nível, mas restrito aos membros a partir da 15ª semana, que marca o fim do primeiro ciclo (Ibid). Neste trabalho, será analisado o caso da Associação filosófica Nova Acrópole Florianópolis, uma das maiores sedes nacionais da instituição no Brasil. A seguir é possível visualizar a logo da Nova Acrópole Brasil, e em seguida é apresentado o histórico internacional, nacional e municipal da instituição. Figura 2 - Logo da Nova Acrópole Brasil

Fonte: Nova Acrópole, 2016 Em 1957 foi fundada na Argentina a Escola de Filosofia à Maneira Clássica, que viria a se denominar Nova Acrópole. Seu fundador, Jorge Ángel Livraga Rizzi, estudou medicina indiana na Sociedade Teosófica

68 Indiana, bem como artes e filosofia na Universidade de Buenos Aires. Jorge devotou sua vida à divulgação da filosofia à maneira clássica, estabelecendo centros primeiro na Europa e America e, a partir de 1977, Europa Oriental, Ásia, África e Oceania (NEW ACROPOLIS, 2016). A primeira sede brasileira foi fundada em abril de 1984, pelo professor Michel Echenique Isasa, em São Paulo. (ACRÓPOLE NEWS, 2016). Já em Florianópolis, a primeira sede de Santa Catarina, só seria registrada em 1996, pelos professores Ataníbio Boell Júnior e Lídia Maria Spadotto, vindos de Porto Alegre (NOVA ACRÓPOLE BRASIL, 2016). A partir de 2000, a organização buscou participar mais da sociedade, perseguindo o status de utilidade pública municipal6 em 2001 e Estadual em 20027. Estes esforços institucionalizados culminaram na fundação, em parceria com a Defesa Civil de Florianópolis, os Bombeiros Comunitários e outras organizações, a Escola do Voluntariado, visando formar voluntários para atender às mais diversas necessidades da sociedade (DE OLHO NA ILHA, 2011b). Desde então a sede Florianopolitana cresceu até se tornar a segunda maior sede do país, contando com aproximadamente 200 membros, todos voluntários, e o professor Ataníbio tornou-se coordenador estadual (DE OLHO NA ILHA, 2011a). Hoje a organização, com sede no Centro de Florianópolis, conta com espaço para aulas de filosofia, cerimônias, artes marciais, grupos artísticos,

6

Lei municipal nº 5955 de 29 de novembro de 2001

7

Lei estadual nº 12.289, de 18 de junho de 2002

69 consultas de saúde, lanchonete e livraria, todos voltados aos membros, salvo as aulas de filosofia, aberta à comunidade. Também realiza atividades externas como grupos de esporte, atividades voluntárias à comunidade, passeios, entre outras. Um fato curioso relatado por um dos membros da organização é que, quando da busca pela certificação como utilidade pública, a organização vislumbrou a possibilidade de registrar-se como utilidade pública federal. No entanto, este título, de renovação anual, foi considerado demasiado burocrático, levando-se em conta que a organização não tinha necessidade de recursos públicos ou privados para realizar sua missão nem de contribuir para a sociedade, visto que fazem isto primariamente através da ação voluntária. Este contexto leva ao seguinte questionamento: quais são as influências ambientais relevantes para esta organização? 4.1.1 Entrevistado O entrevistado A é membro do conselho da nova Acrópole Florianópolis, coordenador de secretarias da área de economia da unidade há dez anos, e desempenha funções na Nova Acrópole Nacional. É funcionário público federal formado em direito, mas teve experiência trabalhando em departamento financeiro durante cinco anos. Na equipe responsável pela secretaria de economia tem mais quatro pessoas, sendo que três delas executam posições operacionais, como receber e registrar valores, além de um voluntário formado em

70 contabilidade e administração, que trabalha como consultor de empresas: Então nos ajuda nas questões aí de contabilidade, sobre a questão financeira, sobre tudo isso ele dá um apoio danado. Então tem, tem uma pessoa que tenha essas especialidades né? (Entrevistado A).

Além disso, a Nova Acrópole Brasil também conta com um grupo de três contadores que dá apoio às unidades quando necessário. A seguir será apresentado o contexto onde está inserida a Nova Acrópole Florianópolis. 4.1.2 Ambiente Conforme evidenciado na figura 3, o principal stakeholder da Nova Acrópole são os próprios membros, que participam fornecendo recursos financeiros e trabalho voluntário, além de são o principal “consumidor” dos serviços prestados pela organização. Outro ator relevante identificado a partir do fluxograma é a comunidade, pois é a partir da comunidade que vêm os novos membros, e é nela que estão inseridos os membros. Os voluntários externos são aqueles que participam em projetos eventuais, sendo também potenciais novos membros. Já as organizações da comunidade representam organizações públicas e privadas com as quais a Nova Acrópole possa ter contato para a realização de projetos pontuais.

71 Um importante stakeholder, que não aparece no fluxograma, mas tem grande poder normativo sobre a instituição é a Organização Internacional Nova Acrópole (OINA), neste caso representada pela Nova Acrópole Brasil. Compete à OINA definir as estruturas possíveis, cargos, valores, materiais etc., de forma similar à de uma franquia. Já no ambiente indireto é possível destacar uma influência normativa da administração empresarial, visto que o fundador da Nova Acrópole Florianópolis, Professor Ataníbio, é consultor empresarial e sócio da Aegis consultoria. Além disso, um dos voluntários que participa da secretaria de economia, Álvaro, também é consultor.

72 Figura 3 - Fluxograma Nova Acrópole

Fonte: Produção do autor, 2016

73 4.1.3 Estratégia A partir do organograma apresentado na figura 3 é possível identificar quatro categorias de serviços prestados pela Nova Acrópole. O primeiro que identificamos são as Aulas de Filosofia. Todos os membros, independente de sua posição hierárquica, atendem a aulas de Filosofia. No caso do diretor da unidade, este atende a aulas mensais com professores de nível nacional, os quais atendem a aulas de nível internacional. O curso de filosofia: [...] abarca os mais importantes sistemas de pensamento do Oriente e do Ocidente, com suas propostas práticas para que o ser humano possa canalizar suas potencialidades de forma eficaz. Aplica os valores humanos essenciais e as qualidades atemporais que constituíram o suporte de todas as civilizações (NOVA ACRÓPOLE, 2016).

Este é o ponto onde fica mais evidente a questão dos valores como parte integral das atividades da organização. Outro exemplo pode ser encontrado nas atividades aos próprios membros da Nova Acrópole. Estas incluem grupos de esportes, artes, lazer, etc. No entanto, todas estas atividades tem um viés filosófico, como a arte marcial promovida pela Nova Acrópole, o Nei Kun:

74 Essa Doutrina Filosófica das Artes Marciais Tradicionais é classificada através de 4 aspectos: Mágico, Estratégico, Tático e Técnico; e desenvolvida em função dos 5 elementos, que são: Terra, Água, Ar, Fogo e Éter. O praticante tem a possibilidade, com isso, de desenvolver suas 5 principais faculdades: Memória, Imaginação, Atenção, Discernimento e Consciência. Os valores Filosóficos da Doutrina são os 7 Princípios: Centro, Distância, Tempo, Regulação, Ritmo, Absorção e Controle. É por meio desses quatro pontos que a Filosofia Marcial se estrutura e desenvolve com uma identidade própria e um caminho próprio (NOVA ACRÓPOLE BRASIL, 2016).

Isto é verdade inclusiva para as diversas ações sociais desenvolvidas pela Nova Acrópole, conforme explicitado no site institucional:

Em cada país onde está estabelecida, a O.I.N.A. promove projetos locais para o desenvolvimento da sociedade. Ao mesmo tempo, ao trabalhar nestes projetos, os voluntários da Nova Acrópole desenvolvem seus potenciais interiores (NOVA ACRÓPOLE, 2016).

Estas atividades para o desenvolvimento da sociedade representam o estratégico de Produção, ao gerar serviços efêmeros, ou de Formação de Capital, ao prestar serviços que incrementem a capacidade de seus usuários de gerar benefício futuro. Ao mesmo tempo,

75 conforme o excerto acima, estas atividades também são uma oportunidade para o voluntário colocar em prática a sua filosofia, seus valores, caracterizando concomitantemente o papel de Expressão de Valores. Este entendimento também pode ser estendido aos serviços internos, que são serviços feitos de forma voluntária para a manutenção da sede acropolitana. 4.1.4 Tecnologia Ainda analisando os quatro grupos de atividades acima apresentados, aulas, atividades aos membros, atividades à comunidade e serviços internos, podemos identificar elevado grau de subjetividade na primeira, as aulas. Isto é confirmado na fala do entrevistado A: Para atrair, exato, e ver se tem validade para a vida delas um curso de filosofia, ou o que a associação oferece em termos de convivência e interação pessoal. Então dá mais tempo, mais espaço para elas tomarem contato, para depois decidirem se querem ou não querem ficar (Entrevistado A).

Percebe-se que esta subjetividade é válida também para a convivência oferecida através das atividades aos membros e, em menor grau, nas outras atividades voluntárias. Esta subjetividade, conforme nosso modelo de análise, indica um maior grau de incerteza nos processos, ou seja, é mais difícil prever um resultado que seja mais difícil de avaliar.

76 Apesar desta incerteza (ou talvez em razão dela), as aulas são bastante padronizadas, conforme é possível induzir a partir da criação de suas apostilas: Por exemplo, essa questão da alteração das apostilas, é feita em nível nacional, internacional? Sim, sim, internacional.

As outras atividades, no entanto, variam conforme a unidade. No caso estudado, as atividades de serviços internos são padronizadas, enquanto as atividades à comunidade acontecem de forma ad hoc. As atividades aos membros não podem ser conjuntamente analisadas, pois há atividades padronizadas, como as aulas de artes marciais, do Instituto Bodhidharma, e há atividades ad hoc, como os atendimentos de saúde do Instituto Seraphis. 4.1.5 Estrutura Uma distinção importante para se compreender a estrutura da Nova Acrópole são as noções de Instituto e secretaria. As secretarias são responsáveis pelos serviços internos, como a secretaria de economia e a secretaria de voluntariado, enquanto os Institutos são responsáveis pelas atividades realizadas aos membros, como o Bodhidharma (artes marciais) e o Seraphis (saúde). Isto posto, ao indagar os membros da Nova Acrópole Florianopolitana a respeito de sua estrutura, é

77 comum ouvir a metáfora da pirâmide. A estrutura da organização prevê postos ou cargos para os membros, sendo que os cargos de maior responsabilidade não são considerados acima, mas ao lado, como em uma pirâmide. Esta metáfora foi levada em consideração e apresentada na figura 4 a seguir.

78 Figura 4 - Organograma Nova Acrópole

Fonte: produção do autor, 2016

79 Ao se verificar o indicador proposto para estrutura, a centralidade a partir do número de entidades capazes de tomar decisões sobre contratar, demitir, orçar e desenvolver novos produtos, é possível perceber uma estrutura altamente centralizada. A aprovação de orçamentos anuais é realizada pelo conselho, enquanto orçamentos de projetos são aprovados pelo secretário de economia, ou o diretor. O mesmo seria válido para contratações, embora nesta unidade todo o trabalho seja feito por voluntários, existe a possibilidade de, em caso de necessidade, contratar alguém. Isto pode ser percebido na fala do entrevistado A: Daí, uma coisa legal aqui é que a secretaria de economia, que é onde era o financeiro, que tem uma voz bem grande em cima disso né? Então por exemplo eu, eu sou responsável pela economia então posso vetar, se por acaso a gente não tem como, se não fizer um rateio, se não tiver outra fonte de renda, nesse momento não temos como aportar com isso (Entrevistado A).

Já a criação de novos produtos é centralizada no nível internacional. A configuração de secretarias e Institutos é padronizada internacionalmente, bem como o conteúdo das aulas, embora haja adaptações das apostilas por região. É possível, no entanto, criar projetos que caibam dentro do escopo de um Instituto ou secretaria, o qual será aprovado pelo conselho, no caso do planejamento anual, ou pelo secretário de economia, caso haja demanda de recursos financeiros. Caso contrário, os secretários ou responsáveis dos Institutos

80 têm liberdade para instituir atividades dentro de seus setores. 4.1.6 Tamanho A Nova Acrópole conta com sua receita bruta anual de aproximadamente R$ 800.000,00 além de aproximadamente 200 colaboradores não eventuais. Este número não é preciso, pois ao longo do ano há evasão de membros, bem como entrada de novos, além do fato de todos os colaboradores serem voluntários, inclusive o diretor. Compreendidas as características contingenciais do caso, a seguir analisamos o uso de artefatos de contabilidade gerencial pela Nova Acrópole Florianópolis. 4.1.7 Artefatos Os artefatos adotados pela organização são o Fluxo de Caixa, a Formação estratégica de preços, o Orçamento de fluxo de caixa, os Relatórios de Gestão, os Planos operacionais, a Análise da diferença entre orçado e realizado e o Custeio variável. Conforme explicam Stickney e Weil (2009, p. 173), Fluxo de caixa mostra “as entradas e saídas de caixa durante o ano, que explicam a alteração do saldo em questão”. Apesar de ser um relatório contábil necessário à elaboração do Livro diário, formalidade obrigatória segundo o código civil brasileiro, lei federal nº 10.406 de 2002, ele só pode ser considerado artefato de contabilidade gerencial se for utilizado para auxiliar o gestor na consecução dos

81 objetivos organizacionais, formalidade.

não

meramente

como

A principal contingência identificada com a o uso do uso do Fluxo de Caixa pela instituição é ambiental: uma demanda da OINA, um stakeholder que possui poder normativo sobre a organização, visto que é dela que advém a chancela de ser “Nova Acrópole”. A OINA, no caso o mando nacional, possui uma equipe de contadores que orienta os gestores das unidades. No entanto, o controle pelo Fluxo de caixa também pode ser associado ao uso de orçamentos por fluxo de caixa, descrito por Horngren, Sundem e Stratton (2004, p.185) como “uma tabela de recebimentos e desembolsos de caixa esperados [...] Ajudam a evitar caixa ocioso desnecessário e falta de caixa.”. No caso da Nova Acrópole, a adoção deste recurso se deu por pressões isomórficas normativas, visto que o próprio entrevistado A declarou que “cada vez a gestão da associação está indo para ser uma gestão bem como se fosse uma empresa né?” (Apêndice D). O uso deste artefato também se deve à padronização dos processos, sendo possível fazer uma previsão anual, aprovada pelo conselho e pelo diretor, e despesas excepcionais também são aprovadas pelo diretor, o que indica ainda a questão da centralização da estrutura. A Nova Acrópole Brasil, representação nacional da OINA, exige certos índices de suas sedes, como número de novos membros e número de desistentes, os quais estão combinados no que pode ser considerado um relatório de gestão da organização. Isto, por sua vez, gera demanda de relatórios internos, para a produção deste relatório de gestão, os quais incluem índices de evasão, freqüência, além dos financeiros. Estes índices

82 levam a um planejamento operacional das ações da organização, tendo como foco a frequência e evasão de alunos, conforme explica o entrevistado A: Participação então é o principal indicador de vocês? Se tem pessoas ou se não tem pessoas né cara? . Tá, entendi. Esse é o maior... Na aula de primeiro nível por exemplo, se alcançou o número esperado ou não. Então tem metas assim? Tem, tem metas.

Estes indicadores identificam o papel estratégico adotado pela organização, o de Expressão de Valores, pois representam o quanto suas ações estão atingindo seu público (membros) em atividades relacionadas aos seus valores (aulas). Este plano operacional, segundo Panegalli (2004, p. 61) envolve a “determinação das ações a serem desencadeadas, em nível setorial e com detalhamento até o nível individual; de modo a serem alcançadas as metas setoriais.”. Estas metas, segundo o entrevistado A, foram definidas conforme o histórico das atividades, pois estas são suficientemente padronizadas para permitir uma comparação, o que significa que a baixa complexidade da tecnologia adotada pela organização é um fator significativo para a o uso desta técnica. Apesar da influência da OINA na questão do fluxo de caixa, as comparações entre o orçado e o realizado pela instituição foram introduzidas por um dos membros voluntários da sede florianopolitana, membro este com

83 formação em contabilidade, administração e consultor de empresas, o que identifica uma influencia do ambiente direto, caracterizada como isomorfismo normativo. Este artefato é simples, porém importante, conforme explica Brookson (1998, p. 170): “O exame da diferença matemática entre o orçado e o realizado provêm informação fundamental acerca da performance”. Outro artefato identificado foi o método de custeio adotado, no caso, custeio variável. Este método é explicado por Martins (2003, p.198): são alocados aos produtos os custos variáveis, ficando os fixos separados e considerados como despesas do período, indo diretamente para o Resultado; para os estoques só vão, como conseqüência, custos variáveis

No caso da Nova Acrópole, conforme é possível perceber pelos trechos destacados no Apêndice D, as entradas e saídas de cada secretaria ou Instituto, e até alguns eventos, são registradas como se fossem um caixa separado. No entanto, os gastos fixos não são alocados às contas dos Institutos e secretarias, nem às suas atividades, apenas os gastos variáveis diretos das atividades são registrados. É importante citar Martins (2003), quando este explica que o custeio variável fere o princípio do regime de competência, ao registrar custos fixos como despesas do período. No entanto, na fala do entrevistado A não foi possível identificar se o registro dos gastos de cada secretaria segue o regime de caixa ou de competência. Para representar esta ressalva, este item será apresentado com uma marcação “*”.

84 Este artefato foi identificado com a estratégia justamente por não ser tão preciso na alocação dos custos, mas, conforme explicou o entrevistado A “[...] Não faz falta, mas se sabe que tem uns 20% de perda, com certeza tem, não faz falta e também não é o objetivo fim né cara?”. O objetivo, segundo o mesmo é gerar convivência, aprendizado, que são características de avaliação bastante subjetiva, o que indica também um alto nível de incerteza no quesito tecnologia da organização. O último artefato identificado se apresenta relacionado a variáveis diferentes dos anteriores, exceto pela padronização das atividades. A formação estratégica de preços envolve: decisões estratégicas que afetam a quantidade produzida e vendida e, consequentemente, receitas e custos. [...] As três influências que incidem sobre a oferta e a procura são: os clientes, os concorrentes e os custos (HORNGREN SUNDEM; STRATTON, 2004, p. 384-385).

No caso posto, não são analisados concorrentes, mas sim os associados e os potenciais associados, ou seja, o público alvo da instituição. A estratégia adotada foi ajustar a contribuição associativa conforme o aumento da inflação, independente dos custos: E todo ano normalmente, a gente já tem o histórico aí, para reajustar eu uso como indicador a inflação, o que se usasse até as despesas efetivamente deste último ano [...] (Entrevistado A)

85

Isso indica uma preocupação com dois stakeholders, a comunidade, de onde vêm os novos associados, e os próprios associados, ambos possuindo poder utilitário sobre a organização, visto que aproximadamente 80% dos recursos da Nova Acrópole são oriundos da contribuição associativa. Isso só é possível com a capacidade de prever os custos, que, embora não seja o fator determinante da contribuição, são controlados e comparados com as receitas, conforme apresentado acima. O quadro 6 a seguir resume os artefatos adotados e utilizados pela Nova Acrópole Florianópolis.

86 Quadro 5 - Uso de artefatos pela Nova Acrópole Artefato Formação estratégica de preços

Motivos para o uso Ambiente utilitário)

direto

(Comunidade,

Ambiente Direto (membros, utilitário) Complexidade (padronizado) Orçamento de fluxo de caixa

Estrutura (Centralizada) Isomorfismo Normativo Complexidade (padronizado)

Relatórios de Gestão

Ambiente direto (OINA, normativo)

Planos operacionais

Tecnologia (baixa complexidade) Estratégia (Expressão de valores)

Análise da diferença entre orçado e realizado

Ambiente indireto (Normativo)

Custeio variável*

Estratégia (Expressão de valores) Tecnologia (alta incerteza)

Fluxo de Caixa

Ambiente direto (OINA, normativo)

Fonte: Produção do autor, 2016

Este quadro é apenas um resumo, os dados completos relacionados às falas do Entrevistado A podem ser encontrados no Apêndice D. Segue-se, então, para o próximo caso.

87 4.2

INSTITUTO EKKO BRASIL

A organização de produção estudada foi o do Instituto Ekko Brasil (IEB), cuja missão é: Manutenção da biodiversidade e conservação de ecossistemas e espécies ameaçadas de extinção através da pesquisa e da mobilização social. (IEB 2016).

A princípio, é difícil enquadrar o IEB como uma organização que produza bens de consumo ou preste serviços que gerem benefício de curto prazo, conforme definido no modelo de análise. Como espécies e eco sistemas podem ser considerados uma forma de capital, do tipo natural (ARONSOM, MILTON, BLIGNAUT, 2006), argumenta-se que se trata de uma organização de formação de capital. No entanto, o verbo inicial da missão do IEB identifica que seu trabalho é de manutenção. O IEB busca a proteção do meio ambiente, e esta proteção é de curto prazo, pois assim que o serviço deixa de ser prestado, o capital natural volta a estar ameaçado. Portanto, entende-se a manutenção do meio ambiente como serviço efêmero. Podem ser identificados outros papéis estratégicos nesta missão, e estes serão abordados mais adiante, por entender-se que o papel de produção é preponderante neste caso. A figura 5 a seguir apresenta a logo da instituição.

88 Figura 5 - Logo Instituto Ekko Brasil

Fonte: IEB (2016)

O Instituto foi fundado em 2004, em decorrência do sucesso do Projeto Lontra, iniciado em 1986 pelo oceanógrafo Oldemar Carvalho Junior. O Instituto é uma associação privada, e sua base é em um terreno cedido por uma das associadas na Lagoa do Peri. Desde 2007 o Instituto é reconhecido como Organização da Sociedade Civil de Interesse Público e desde sua fundação trabalha com o conceito de ecovoluntariado. O Ecovoluntário, conforme explicado pelo IEB (2016) é: [...] um turista especial que procura em suas viagens envolver-se com programas de conservação e proteção de diferentes espécies ameaçadas através de sua participação como voluntário.

O turismo de conservação, constante na visão do Instituto, é seu ponto nodal, no qual se apóiam diferentes projetos de conservação e pesquisa. Outro ponto de importância é a Lontra, espécie bandeira do Instituto, que promove pesquisa acerca destes animais, bem como outros da família Mustelidae.

89 4.2.1 Entrevistada A entrevistada B é Engenheira de Aquicultura e trabalha como autônoma há 12 anos para a organização, gerenciando seus projetos. Possui pós graduação em gerenciamento de projetos e atua como gerente de projetos através de sua empresa, prestando serviços a outros clientes. No Instituto Ekko a entrevistada não conta com equipe para gerenciar os recursos, embora haja diferentes gerentes de projetos que terão autonomia para gerir os recursos de projetos específicos. 4.2.2 Ambiente A organização está inserida em um contexto em que precisa interagir com diversos atores, conforme é possível perceber no fluxograma apresentado na figura 6 a seguir.

90 Figura 6 - Fluxograma do IEB

Fonte: Produção do autor, 2016

91 Embora seja possível identificar 7 diferentes stakeholders, os fornecedores não representaram nenhum tipo de preocupação para a organização, embora possuam poder utilitário sobre o Instituto, este poder é recíproco. Este mesmo tipo de relação pode ser identificado em relação às organizações internacionais de mobilização, as quais divulgam o serviço de turismo de conservação oferecido pelo Instituto em troca de uma porcentagem do valor a ser cobrado dos ecovoluntários. Em ambos os casos é possível perceber que, apesar de o IEB possuir uma relação recíproca com estes stakeholders, ela não é balanceada, pois há poucos fornecedores para estes produtos, os quais são essenciais para o funcionamento da entidade, que é uma dentre tantas que dependem destes. Outra relação de poder utilitário é representada pela Petrobras, embora este papel possa também ser desempenhado por outras organizações de fomento de projetos, a Petrobras foi a única citada. Ela exerce poder utilitário sobre o IEB, enquanto este provê legitimidade à empresa, exercendo poder normativo social, ao prestar serviços sociais. Uma relação similar existe na relação com o governo, que financia editais de pesquisa executados pelo IEB. A diferença em relação ao governo é que o Instituto participa de diversos conselhos, tendo assim um pouco mais de poder normativo sobre este stakeholder: E vocês como Instituto Ekko tem outros representantes em conselhos, entidades ou grupos? Eu pelo menos vou a cinco. Como representante?

92 Como representante do Instituto. O veterinário vai e mais três [...] (Entrevistada B).

Uma relação bastante equilibrada de poder é a do Instituto Ekko Brasil com instituições de educação e pesquisa, pois o Instituto possui poder utilitário, possuindo recursos valiosos para a pesquisa, bem como pesquisadores capacitados e especializados. Ao mesmo tempo, as instituições têm sua legitimidade no campo da pesquisa e também possuem recursos como alunos, professores e capital financeiro para o desenvolvimento de pesquisa. Assim, identificamos a relação com estes stakeholders como social normativa e utilitária recíproca. Os ecovoluntários são importante fonte de recursos para a instituição e, em certa medida, legitimam a proposta de turismo de conservação da mesma, portanto possuindo poder utilitário e normativo social sobre o Instituto. Já a comunidade possui poder normativo social em relação à organização, embora este não tenha sido apresentado como uma preocupação para a organização. No ambiente indireto é possível identificar uma influência normativa oriunda da gestão de projetos, introduzida pela relação da instituição com a Petrobras, que levou, entre outras coisas, a gerente de projetos e pesquisas a fazer uma pós graduação em gestão de projetos. Apresentado o contexto da organização é possível analisar a estratégia adotada pela organização para lidar com ele.

93 4.2.3 Estratégia Conforme destacado anteriormente, esta organização representa o papel estratégico de produção ao prestar serviços efêmeros para a manutenção do meio ambiente. Ao analisar o fluxograma da figura 6, é evidente que não fazem apenas isso. Pode-se incluir no papel de produção a recepção de alunos de escolas públicas para conhecer o local, bem como a disponibilização de vagas para o turismo de conservação. Ao mesmo tempo, é possível identificar o papel de ação política da instituição, na mobilização da comunidade para projetos de seu próprio interesse, como a construção de uma lixeira comunitária, ou na participação em conselhos governamentais, como na questão da demarcação do parque da Lagoa do Peri sobre propriedades privadas, dentre elas a do próprio Instituto. Finalmente, é possível identificar o papel estratégico de formação de capital a partir da participação de desenvolvimento de pesquisa científica, gerando informações capazes de beneficiar a comunidade futuramente. A partir do entendimento de como a organização se posiciona estrategicamente em relação à sociedade, podemos analisar melhor seus serviços.

94 4.2.4 Tecnologia Das atividades presentes no fluxograma da figura 6, os projetos de pesquisa e os projetos de proteção ambiental, justamente por serem projetos, têm característica ad hoc, apresentando maior complexidade. O mesmo pode ser auferido da mobilização social e participação em conselhos, compreendendo-se que elas variam conforme as diferentes demandas da comunidade vão surgindo. Por outro lado, as vagas disponibilizadas para turismo de conservação incluem trabalhos rotineiros do projeto Lontra, os quais estão mapeados, apresentando baixa complexidade. O mesmo se aplica às visitas de Escolas públicas, visto que o processo de recepção destes alunos também está padronizado. Quanto à incerteza, é possível identificar de forma objetiva os resultados da proteção ambiental, seja pela quantidade de espécies protegidas, taxa de reprodução, área verde recuperada etc. Não se pode dizer o mesmo, entretanto, das outras atividades, pois seu valor é subjetivo, difícil de ser verificado, como a mobilização social por exemplo. A partir deste nível de incerteza e complexidade, é possível melhor compreender a estrutura do IEB. 4.2.5 Estrutura A estrutura do IEB é construída a partir da lógica de projetos, visto que estes são uma importante fonte de recursos para a organização. Assim sendo, cada gerente

95 de projetos tem a prerrogativa sobre os recursos do projeto, sendo capaz de contratar, demitir e desenvolver projetos (novos produtos) e orçá-los: Então cada projeto tem um gerente? Isso. E cada projeto Gere seus recursos independentemente? Sim. Primeiro porque é uma premissa é uma restrição dos editais. Cada projeto precisa ter a sua especificidade com relação a sua prestação de contas. Para isso, a gente Abre uma conta específica para o projeto, todos os gastos vão seguir conforme a rubrica do projeto. (Entrevistada B)

Os próprios gastos com a estrutura e despesas fixas da organização são tratados como um projeto, sendo a entrevistada B responsável pela gestão dos recursos oriundos do programa de ecovoluntários. Esta estrutura pode ser mais bem compreendida na figura 7, que apresenta o organograma do IEB.

96 Figura 7 - Organograma IEB

Fonte: Produção do autor, 2016

Como é possível perceber a partir do organograma, o Instituto tem uma estrutura enxuta, o que pode ser mais bem compreendido ao se analisar o tamanho organizacional, na seção a seguir. 4.2.6 Tamanho Segundo a própria Gerente de Projetos (Entrevistada B), a organização teve uma receita bruta entre meio e um milhão de reais no ano anterior, contando com quatro colaboradores não eventuais, visto que a diretoria voluntária se reúne poucas vezes ao ano. É importante lembrar que o IEB conta também com trabalho voluntário sazonal a partir do programa de ecovoluntários: “E daí o ecovoluntário trabalha no projeto?

97 No projeto. Diminui um tanto os recursos que eu teria também de pessoal para o projeto. Eu precisaria contratar técnicos para coletar dados, pelo contrário o ecovoluntário pagou para estar fazendo isso, de alguma forma.” (Entrevistada B).

No entanto, a questão do tamanho a partir da receita bruta pode variar conforme a aprovação de projetos maiores ou a não aprovação de projetos. Até o momento da entrevista, não foram aprovados novos projetos no ano de 2016. Isto posto, é possível analisar os artefatos utilizados pela instituição. 4.2.7 Artefatos Novamente, a relação completa entre os trechos da entrevista e o uso dos artefatos encontra-se nos apêndices, neste caso no Apêndice E. Tal como a Nova acrópole, o IEB também faz controle do Fluxo de caixa, embora não tenha sido identificado motivo específico para isso. Isso acontece pois o uso do Fluxo de caixa como forma de controle gerencial, nesta instituição, está relacionado à adoção de outro instrumento, o orçamento de fluxo de caixa. Quanto ao Orçamento de Fluxo de Caixa, percebeu-se que sue uso está relacionado a uma exigência decorrente do patrocínio recebido da Petrobras, que vinha com esta exigência, sendo, portanto um stakeholder com poder utilitário, além de influência normativa pela pós graduação em gestão de

98 projetos realizada pela entrevistada, também decorrente do programa de patrocínio da Petrobras. Outra característica identificada, ainda relacionada ao orçamento de fluxo de caixa, se deve ao fato de a organização se organizar completamente “por projetos”, ou seja, cada produto ou serviço é planejado e executado em uma base ad hoc, o que indica alta complexidade do traço contingencial tecnologia. Já a análise da diferença entre orçado e realizado é feita também por causa do contato dos gestores com as melhores práticas de gestão de projetos, sendo um caso de isomorfismo normativo. Quanto ao planejamento operacional, o IEB adotou em decorrência de diversos fatores. Da mesma forma que os artefatos anteriores, pôde-se identificar a importância da Petrobras e da gestão de projetos para a adoção deste artefato. No entanto, este artefato está mais intimamente ligado ao projeto Lontra, que é o programa de conservação que conta com o turismo de conservação como fonte de renda e mão de obra. Neste caso, o primeiro fator identificado é a questão de ter um planejamento organizado e pronto para quando os ecovoluntários pudessem participar da forma mais proveitosa possível: Quando, em 2000, iniciou o programa de ecovoluntários, era uma coisa muito dinâmica. O Júnior e o Marcelo estavam contando o que fazer com você com Voluntários, porque eles vinham nessa expectativa de ajudar, eles já faziam intuitivamente as atividades, mas isso não estava configurado dentro de um schedule, de uma grade de programas. Foi aí que

99 eles começaram a criar os programas, as atividades, cronograma. (Entrevistada B)

Desta forma, é possível identificar a importância deste stakeholder, com poder utilitário, que financia a organização através das tarifas do turismo e trabalho voluntário. Também se pode identificar, por este motivo, o papel estratégico Produção, vista a preocupação na prestação de serviços efêmeros aos ecovoluntários, e estes à comunidade. Além disso, identifica-se a questão da incerteza (traço tecnologia) do programa, pela dificuldade em se avaliar objetivamente o benefício do mesmo para o ecovoluntário. Desta forma, uma grade de horários organizada seria uma forma de apresentar maior qualidade a um produto de avaliação subjetiva. Outro artefato associado ao programa de ecovoluntários é a Relação Custo Volume Lucro, ou cálculo do ponto de equilíbrio. Este artefato é explicado por Horngren et al (2004, p. 55): Examina o comportamento das receitas totais, custos totais e o lucro das operações com a ocorrência de mudanças no nível de produção, no preço de venda, no custo variável por unidade e/ou nos custos fixos de um produto.

Este cálculo é realizado para prever quantas vagas de ecovoluntários serão criadas por temporada, bem como o valor a ser cobrado, levando-se em consideração as necessidades de se cobrir os gastos fixos da instituição. Este artefato foi adotado pela padronização das atividades disponibilizadas aos

100 voluntários, bem como padronização do processo de captação dos mesmos, conforme foi identificado no trecho a seguir: Aí, como a gente já sabe que em dezembro a gente precisa, em setembro e outubro a gente tem algumas demandas, começamos a trabalhar primeiro de agosto já, para lá em setembro a gente iniciar um novo processo de captação de recursos, de captação de ecovoluntários, de quanto a gente vai precisar para manter. (Entrevistada B)

Esta análise de quantos ecovoluntários são necessários para manter todos os gastos fixos da instituição está intimamente ligada à forma como são alocados os custos pela organização. De forma similar à Nova Acrópole, O IEB não aloca custos fixos aos seus produtos, exceto ao programa de ecovoluntários, que arca com todos os gastos fixos. À primeira vista, a realização de uma análise custo volume lucro com o custeio variável parece incompatível, mas o que pode ser percebido neste caso é um modelo misto. Para o produto “ecovoluntários”, pode-se inferir o uso de custeio Pleno, conforme explicado por Motta (2000): “Apropriação de todos os custos e despesas aos produtos fabricados.” (Motta, 2000). Já para os outros projetos, nenhum gasto fixo é alocado, o que se deve à influência de um importante stakeholder que financia os projetos da organização, portanto caracterizando uma relação de poder utilitário, o governo:

101

E cada projeto Gere seus recursos independentemente? Sim. Primeiro porque é uma premissa é uma restrição dos editais. Cada projeto precisa ter a sua especificidade com relação a sua prestação de contas. Para isso, a gente Abre uma conta específica para o projeto, todos os gastos vão seguir conforme a rubrica do projeto (Entrevistada B).

No entanto, outro motivo identificado para o uso deste método de custeio misto é o nível de complexidade das atividades, visto que cada projeto é único e precisa ser planejado em uma base caso a caso, exceto pelo programa de ecovoluntários. Em se tratando de planejamento no nível operacional da organização, foi identificada a utilização de um artefato que não constava na lista identificada, embora seja similar ao Benchmarking Interno, que são as tratativas de reunião, conforme nome identificado pela própria organização: Tem um template que a gente criou aqui que tem até um nome, são as tratativas de reunião, as TRs. É assim, temos um problema, mapeamos o problema, o tempo que a gente vai ter e qual a solução. Isso está documentado e vai para lições aprendidas. (Entrevistada B)

102 Em relação ao uso deste artefato, foram identificadas novamente as influências da Petrobras, como stakeholder com poder utilitário, e do ambiente indireto normativo, embora este template não apareça em nossa lista, o registro das resoluções de problemas como suporte à tomada de decisão operacional auxilia o gestor a atingir os objetivos organizacionais, portanto podendo ser entendido como artefato de contabilidade gerencial. Já no nível estratégico do planejamento, foi identificado o uso da análise SWOT, que é uma análise das forças e fraquezas da organização, bem como de oportunidades e ameaças do ambiente onde se encontra. Para Andrade e Amboni (2010, p. 54), “a Análise SWOT é utilizada para conhecer a organização e o seu entorno.” Esta ferramenta é bastante tradicional no mundo da administração, de forma que foi identificado na fala da entrevistada B a influência isomórfica normativa do ambiente indireto. Além disso, foi novamente identificada a influência da participação no programa de patrocínio da Petrobras, bem como uma relação com o tamanho da organização, em termos de número de colaboradores não eventuais: “[...] isso já foi feito, análise das forças e fraquezas, principalmente quando a gente trabalhava em uma grande equipe.” (Entrevistada B). O quadro 7 a seguir resume os artefatos e as respectivas contingências que levaram o IEB a adotá-los.

103 Quadro 6 - Uso de artefatos pelo IEB Artefato Tratativa de Reunião

Motivo do uso Ambiente direto (Petrobras, utilitário)

Análise SWOT

Ambiente Indireto (normativo) Tamanho organizacional (nº colaboradores)

de

Ambiente direto (Petrobras, Utilitário) Ambiente indireto (normativo) Análise CustoXvolumeXlucro Análise da diferença entre orçado e realizado Planejamento operacional

Tecnologia (baixa complexidade) Ambiente indireto (normativo)

Ambiente Direto (Petrobras, utilitário) Ambiente indireto (normativo) Ambiente utilitário)

direto

(ecovoluntários,

Estratégia (produção)

Orçamento de fluxo de caixa

Custeio misto (variável e pleno)

Tecnologia (alta incerteza) Tecnologia (complexidade ad hoc) Ambiente direto (Petrobras, utilitário) Ambiente indireto (normativo) Tecnologia (ad hoc)

Ambiente direto (governo, utilitário) Fluxo de caixa Orçamento de fluxo de caixa Fonte: Produção do autor, 2016

As relações completas entre os trechos da entrevista e os itens do quadro acima podem ser

104 encontrados no Apêndice E. Expostos os resultados do IEB, seguir-se-á à apresentação dos resultados da AMUCC. 4.3

ASSOCIAÇÃO BRASILEIRA DE PORTADORES DE CÂNCER

O caso estudado uma organização de ação política é o da Associação Brasileira de Portadores de Câncer (AMUCC). Localizada no centro de Florianópolis, esta associação privada tem como missão: Contribuir para o controle do câncer e para desfazer mitos e estigmas, reduzindo o impacto desta doença e empoderando o portador como indivíduo para que se torne ativista da causa (AMUCC, 2016).

Esta organização demanda que a sociedade abandone seus estigmas e mitos sobre o tema, que são os responsáveis pelo impacto e desempoderamento dos portadores. Compreendendo-se a saúde como direito do cidadão segundo o artigo sexto da constituição Federal (BRASIL, 1988), é possível compreender que esta seja uma demanda de interesse público, enquadrando a missão da organização no papel de ação política, conforme tratado no modelo de análise. A seguir, traçarse-á o percurso histórico da entidade.

105 Figura 8: Logo da AMUCC

Fonte: AMUCC (2016)

A Associação da Mulher Catarinense portadora de Câncer (AMUCC) foi fundada em 2000 por um grupo de mulheres, em sua maioria diagnosticadas com a doença, dedicando-se à garantia dos direitos dos portadores de câncer, promovendo assessoria jurídica gratuita aos seus associados portadores de câncer. Em 2004, mudou seu nome para Associação Brasileira dos Portadores de Câncer, por já estar atendendo outros pacientes para além das mulheres. Em 2005 foi reconhecida como OSCIP, e, a partir de 2007, começou a receber apoio da American Cancer Society e a desenvolver projetos junto ao poder público municipal, participando na implantação e hoje no monitoramento. Participou da fundação da Federação das Entidades Filantrópicas de Apoio à Saúde da Mama (FEMAMA) e, desde 2009, acolheu o Grupo de Apoio a Mulher Mastectomizada (GAMA) como afiliado. A partir

106 de 2010, voltou sua orientação para o advocacy8, atuando em diversos conselhos de saúde bem como construindo uma rede para o controle do câncer (RECAM). Um fato recente e relevante para o estudo é que até 2015 a instituição contava com uma sala cedida pelo Estado, de forma que não possuíam praticamente nenhum gasto fixo. No entanto, a cessão foi revogada pelo governo e a associação mudou-se para uma sala comercial, tendo agora mais espaço para trabalhar, mas tendo também mais gastos. 4.3.1 Entrevistada A entrevistada C é assistente social e trabalha como apoio Administrativo na AMUCC (ver figura 9 mais adiante). Começou como voluntária na instituição, estando no cargo há pouco mais de um ano, emitindo nota como micro empresária. Sua experiência sempre incluiu trabalho administrativo, embora a maior parte de sua experiência tenha sido como gerente de hotel. A equipe conta ainda com a Gerente Executiva, farmacêutica e responsável administrativa em uma clínica, e com mais um apoio administrativo. Para melhor entender o caso, é preciso primeiramente compreender o ambiente em que a AMUCC está inserida.

8

Termo utilizado pela própria instituição, ver AMUCC 2016

107 4.3.2 Ambiente A partir do fluxograma apresentado na figura 9 a seguir, é possível identificar os principais stakeholders com os quais a organização lida diretamente. Estas relações, no entanto, não são simples. A mais simples é a relação com as empresas, que participam através de contribuições financeiras e de bens e serviços, sejam na forma de doações ou parcerias de patrocínio de projetos. Em alguns casos, como o da La Roche, este apoio inclui treinamento e capacitação. Esta relação é claramente uma relação de poder utilitário das empresas que, em menor grau, são afetadas pela AMUCC de forma normativa social, ou seja, pela reputação do trabalho realizado pela AMUCC.

108 Figura 9 - Fluxograma AMUCC

Fonte: Produção do autor, 2016

109

Da mesma forma, organizações similares à AMUCC, como a Federação Brasileira de Instituições Filantrópicas de Apoio à Saúde da Mama, Rede Feminina de Combate ao Câncer, também fazem doações, capacitações e patrocínios a projetos da AMUCC. No entanto, isto é menos comum nesta categoria de organizações, sendo mais comum a parceria e o poder normativo social exercido entre as organizações e a AMUCC de forma recíproca. Já a relação com o governo, principalmente com a prefeitura de Florianópolis, é mais complexa. A AMUCC possui poder normativo social sobre o governo por participar de conselhos de saúde e audiências públicas. Por vezes, órgãos específicos fazem doações pontuais, mas isto não é algo com o qual a organização conta. Esta relação é amena, incluindo até mesmo parcerias em que a AMUCC coordena ou apoia a execução de determinadas políticas públicas. Do público em geral, a AMUCC recebe doações e trabalho voluntário, sendo uma relação de poder utilitário de baixa intensidade, visto que as doações individuais representam menos de 2% da receita (PORTAL DA TRANSPARÊNCIA, 2016). Já os pacientes são por vezes associados, por vezes doadores, mas sua principal relação é a de legitimar a atuação da instituição, portanto, em uma relação normativa social. Já no ambiente indireto, podemos destacar que a participação em rede gera tendências miméticas com organizações que não estão diretamente relacionadas com a AMUCC, como veremos na seção Artefatos mais

110 a frente. Antes disso vejamos quais papéis estratégicos a AMUUC realiza neste ambiente. 4.3.3 Estratégia A AMUCC apresenta uma vocação para o papel estratégico ação política, este entendido, conforme discutido no modelo de análise, como a realização de demandas de interesse público ao governo ou à sociedade. Dentro deste viés é possível incluir algumas atividades apresentadas no fluxograma da figura 9: a participação em conselhos e consultas públicas junto ao governo, o outubro Rosa e outros seminários voltados ao público em geral, buscando conscientizar e desestigmatizar a doença, e ainda os encontros, a Rede para o Controle do Câncer (RECAM) e mesmo as capacitações à distância em advocacy capacitam e empoderam pessoas para defenderem seus direitos perante o governo e a sociedade. É evidente que estas capacitações também podem ser consideradas dentro do papel estratégico de Formação de Capital, visto que são serviços prestados pela AMUCC para organização, e mesmo usuários, através da orientação jurídica, que os permitirão gerar benefício futuro para si mesmos e para a sociedade. Por fim, há também ações da AMUCC direcionadas diretamente para o atendimento de pacientes. Um exemplo é o projeto de reconstrução mamária, que atendeu seis mulheres que estavam na fila do SUS através do trabalho voluntário de profissionais da saúde e doações de material de clínicas. Há também um bazar realizado para levantar fundos visando à

111 realização de diagnósticos de ultrasonografia, os quais serão realizados a preço de custo. Estas ações que beneficiam as pessoas no curto prazo são exemplos do papel estratégico de produção exercido pela AMUCC. Compreendido qual o posicionamento estratégico da AMUCC, é possível verificar a tecnologia de suas atividades. 4.3.4 Tecnologia Das atividades realizadas pela AMUCC, conforme figura 9, apenas o financiamento de atendimentos pode ser considerado como objetivo, podendo ser mensurado o sucesso de uma cirurgia ou exames em termos clínicos. Outras atividades geram resultados mais difíceis de serem objetivamente avaliadas, como a campanha de conscientização do Outubro Rosa ou a participação em consultas públicas. Compreende-se, portanto, que quase todas as atividades da organização possuem alto grau de incerteza nas tarefas. Em se tratando de complexidade, todas as atividades são realizadas por projetos, de maneira ad hoc, salvo pelos cursos à distância que, apesar de pequenas variações de ano para ano, seguem a mesma estrutura. Note-se que os atendimentos podem ser padronizados, mas seu financiamento não o é, sendo que a cada ano o tipo de atendimento financiado ou a quantidade de pessoas atendidas pode variar conforme os patrocínios e parcerias realizados. Compreendendose que a AMUCC possui uma quase totalidade de atividades incertas e complexas, é possível melhor analisar sua estrutura.

112 4.3.5 Estrutura A estrutura da AMUCC é bastante enxuta, como é possível perceber a partir do organograma da figura 10 a seguir. Figura 10 - Organograma da AMUCC

Fonte: Produção do autor, 2016

A pessoa responsável pela aprovação de novos projetos é a Gerente Executiva. Sendo as contratações, orçamentos e demissões associadas à estrutura de projetos, é possível constatar uma estrutura bastante centralizada.

113 4.3.6 Tamanho A AMUCC apresentou uma receita bruta, no ano de 2015, de R$ 416.573,09, sendo a maior parte deste valor oriunda de empresas nacionais (PORTAL DA TRANSPARÊNCIA, 2016). O mesmo pode-se auferir em relação ao número de colaboradores não eventuais, sendo uma estagiária de jornalismo, duas pessoas no apoio administrativo e uma gerente executiva, todas remuneradas, além de uma advogada voluntária, em um total de cinco pessoas. 4.3.7 Artefatos Foi identificado o uso de seis artefatos de contabilidade gerencial pela AMUCC, sendo que a relação completa entre os trechos da entrevista com a responsável pelos recursos da organização e os artefatos e contingências identificadas encontram-se no Apêndice F. O primeiro artefato identificado foi o Fluxo de Caixa: “todo o controle dos nossos recursos eles estão na base do, a maioria, fluxo de caixa” (entrevistada C). O uso deste artefato está relacionado à natureza de organização do trabalho por projetos, indicando alta complexidade, e também à forma de financiamento, também por projetos, indicando poder utilitário de seus financiadores, sejam estes empresas e organizações similares à AMUCC. Ainda relacionado a esta forma de organização do trabalho por projetos, a organização se utiliza do custeio

114 variável, adotado não só devido à alta complexidade dos serviços realizados, mas também a uma demanda dos financiadores dos projetos de haver um fluxo de caixa individual para cada projeto. Diferentemente do caso anterior, a AMUCC busca cobrir seus gastos fixos através de ações da “sustentabilidade AMUCC”, que na realidade são diversas ações para tentar balancear o caixa da organização, não havendo uma alocação de fato dos custos fixos, sendo estes registrados como despesas do período, conforme dita o artefato (MARTINS, 2003). Outra exigência destes financiadores são os relatórios de gestão, que foram adotados não só pela questão do financiamento, mas também pela centralização da estrutura da instituição. Além disso, a AMUCC, na produção destes relatórios, avalia o desempenho das atividades relatadas para a diretoria e para financiadores, através de pesquisa de satisfação das pessoas que usufruíram destas atividades. Estas pesquisas variam muito de forma, visto que “a satisfação global do cliente não pode ser medida diretamente; sendo variável latente, requer alguns indicadores na sua mensuração.” (URDAN, RODRIGUES, 1999, p. 111). Além da questão do relatório, foi possível identificar a influência da subjetividade das atividades realizadas, gerando incerteza na mensuração do desempenho, como razão para o uso deste artefato. Ainda em termos de desempenho, a organização adota o registro de horas de trabalho voluntário, conforme explica a Entrevistada C em relação às atividades realizadas por voluntários: Isso tudo é parceria, porque se tu tivesse que pagar por um serviço desse, quanto

115 seria? Qual é a hora de um médico? Isso nós também fizemos, agora me veio na cabeça, nós temos um livro João Gabriel, que nós colocamos a hora do voluntário (Entrevistada C).

A razão identificada para o uso deste artefato é a indicação do uso do mesmo por organizações similares, o que indica uma influência do ambiente indireto através de isomorfismo mimético. Além deste artefato, também o registro de reuniões realizado pela AMUCC não consta nas listas de artefatos identificados. Este registro é relevante, pois é parte do planejamento da organização: E é usada alguma técnica, algum método, algum modelo para fazer o planejamento ou é mais uma questão de vamos fazer isso e vamos fazer aquilo? Não, não é usado. Tudo é registrado em ata, todas as reuniões são registradas em ata (Entrevistada C)

Este registro de reuniões foi considerado artefato de contabilidade gerencial na medida em que é necessária para a operacionalização das estratégias da organização, e seu uso deve-se à centralização da estrutura da AMUCC. Estas informações estão sintetizadas no quadro 8 a seguir.

116 Quadro 7 - Uso de artefatos pela AMUCC Artefato

Motivos para o uso

Fluxo de caixa

Tecnologia (alta complexidade) Ambiente direto (empresas Instituições similares, utilitário)

Custeio Variável

Tecnologia (alta complexidade, ad hoc) Ambiente direto (empresas Instituições similares, utilitário)

Pesquisa satisfação clientes

e

de dos

Registro de horavoluntária Relatório de Gestão

e

Tecnologia (incerteza, subjetivo) Relatório de gestão Ambiente indireto (Mimético) Ambiente direto (empresas instituições similares, utilitário)

e

Estrutura (centralização) Registro de Estrutura (centralização) Reuniões Fonte: Produção do autor, 2016

O resumo apresentado no quadro acima poderá ser mais bem compreendido a partir do exposto no Apêndice F, o qual relaciona os trechos das entrevistas a cada artefato e motivos para seu uso. Assim sendo, prossegue-se à apresentação dos resultados do último caso pesquisado.

117 4.4

INSTITUTO PE. VILSON GROH

O Instituto Pe. Vilson Groh (IVG) é uma associação privada formada por organizações com fins assistenciais, fomentando a cooperação em rede destas organizações. O primeiro contato com a instituição baseou-se na expectativa de avaliar um caso do papel estratégico Coordenação. No entanto, ao compreender a atuação em rede fomentada e suportada pelo IVG, percebeu-se que se tratava de uma organização que desempenha papéis estratégicos de Formação de Capital, Produção e Ação Política. Estes detalhes serão mais bem discutidos na seção estratégia. A seguir, apresenta-se a logo da instituição, na figura 11. Figura 11 - Logo IVG

Fonte: IVG (2016)

A história do Instituto se confunde com a de seus membros, visto que este é a institucionalização da

118 atuação em rede das organizações que dele fazem parte. Para além disso, ele é a institucionalização do próprio sacerdote que lhe dá nome, seja como articulador da rede ou como apoiador do trabalho destas organizações. O IVG foi fundado em 2010, pelo Centro Cultural Escrava Anastácia (CCEA), Centro Social Elisabeth Sarkamp (CSES), Centro de Educação e Evangelização Popular (CEDEP), Associação de Amigos da Casa da Criança e do Adolescente do Morro do Mocotó (ACAM), Centro Educacional Marista São José (CEMSJ) e Lúcia Mayvorne (CEMLM). Desde 2013, a entidade buscou certificações públicas como Utilidade pública Municipal e Estadual, bem como seu registro no Conselho Municipal de Assistência Social de Florianópolis. Também em 2013, o Instituto teve o ingresso do seu primeiro associado não fundador, a Associação João Paulo II, do município de Palhoça. A seguir, expor-se-ão detalhes sobre o gestor dos recursos da organização. 4.4.1 Entrevistado Formado em economia e administração pública, além de mestre em administração, o Entrevistado D trabalha no Instituto desde sua fundação em 2010. Sua experiência profissional está intimamente ligada à Instituição, pois seu primeiro emprego formal foi no Centro Cultural Escrava Anastácia, que hoje faz parte da rede do IVG. Seu vínculo empregatício, tal como dos outros funcionários, é contrato de trabalho por tempo indeterminado. É responsável pela gestão dos recursos

119 da instituição, bem como presta assessoria administrativa financeira às instituições da rede. A seguir, será apresentado o contexto da organização. 4.4.2 Ambiente A partir do fluxograma apresentado na figura 12, a seguir, é possível identificar os principais stakeholders relacionados ao Instituto, sendo que a relação mais simples do Instituto com stakeholders é a deste com a comunidade de Empada, na Guiné Bissau, que recebe do IVG, e de doadores privados, suporte educacional a seis de suas escolas. O interessante é que a comunidade de Empada não apresenta praticamente nenhum poder sobre o Instituto, por ser uma comunidade afastada, tendo pouco impacto normativo social, não tendo poder utilitário nem coercitivo. O Instituto exerce poder utilitário sobre ela, na medida em que provê financiamento para serviços voltados a esta comunidade, sendo ainda uma relação pouco significativa em termos de poder.

120 Figura 12 - Fluxograma IVG

Fonte: Produção do autor, 2016

121

Uma relação similar é a do IVG diretamente com a comunidade onde está inserido, embora o poder normativo desta seja significativamente maior, visto que é onde o IVG e suas associadas estão inseridos e a quem se destina a maior parte de seus serviços. Neste caso, apesar do poder utilitário do Instituto também ser maior, o poder normativo social da comunidade o supera, além de ser da comunidade que advém boa parte dos recursos do IVG, como trabalho voluntário e doações, tornando esta uma relação de poder onde a sociedade figura como mais poderosa. Outra relação de poder em que Instituto é a parte menos poderosa é a relação com as instituições a ele associadas. Afinal, atendê-las é o objetivo do IVG, dando-as poder normativo social, e elas são ao mesmo tempo proprietárias do Instituto, tendo ainda mais poder normativo e utilitário. Ainda assim, o Instituto possui certo poder utilitário sobre elas, pelos serviços que presta e pelos repasses de recursos. A relação do Instituto com as organizações da sociedade civil é de parceria, de forma que é difícil identificar relações de poder entre elas. Estas parcerias são em projetos ou ações específicas, como o movimento Floripa te Quero Bem, no qual o IVG, em parceria com estas organizações, faz demandas políticas ao governo, como a aprovação de uma emenda à lei orgânica do município de Florianópolis relativa à criação de planos de metas para a gestão municipal (ICOM, 2016). A relação com o governo é recíproca, pois o IVG, diretamente ou através de suas parcerias, realiza

122 pressão política sobre o governo, principalmente municipal, enquanto este, apesar de não financiar o Instituto diretamente, é importante financiador de suas associadas, possuindo poder utilitário sobre o Instituto através do poder utilitário que possui sobre suas associadas. Compreendidos estes principais stakeholders, é possível analisar o ambiente indireto. No ambiente indireto, a principal fonte de isomorfismo que se pôde verificar foi normativa, em especial pela participação de empresários na diretoria e em outras ações mais pontuais: O empresário traz muito isso, eles estão muito acostumadas com isso, como o Qlick View por exemplo [...], o nosso diretor faz um curso internacional no GIFE, MBA em governança, então eu acho que isso teve um crescimento de demanda nosso (Entrevistado D).

Estas ações não se restringem aos diretores, todos os funcionários participam de cursos e aperfeiçoamentos, estando em constante contato com as melhores práticas de gestão, o que indica uma clara influência normativa. Isto posto, pode-se avançar para entender os papéis estratégicos desempenhados pelo IVG. 4.4.3 Estratégia Conforme apresentadas na figura 12, as atividades desempenhadas regularmente pelo IVG em

123 relação à comunidade, sejam elas o curso pré-vestibular, o curso de vigilantes e as bolsas de estudos, visam aumentar a capacidade dos atendidos de gerar benefício futuro, caracterizando o papel de formação de capital do Instituto. O mesmo pode ser dito em relação às formações e capacitações destinadas às instituições associadas ao IVG. Ainda em relação a suas associadas, o IVG tem potencial para desempenhar um forte papel de coordenação, por realizar assessorias e repasses de recursos. No entanto, conforme a relação de poder apresentada acima, o IVG não exige contrapartidas específicas de suas associadas, caracterizando estas atividades como serviços efêmeros, o que evidencia o desempenho do papel estratégico produção. Este papel estratégico é bastante importante até mesmo em ações pontuais da organização, como explica o Entrevistado D: A primeira questão é aquilo que eu te falei que o nosso foco é sempre atividade-fim. Morador de rua? Eu não vou ficar aqui fazendo uma planilha, se apertar eu vou lá falar com ele (Entrevistado D).

Além disso, ainda é possível identificar o papel de ação política da organização, nas atividades em parceria com as organizações da sociedade civil, como a participação no Floripa te Quero Bem, que gera demandas ao poder público municipal. A seguir serão analisadas estas atividades do ponto de vista tecnológico.

124 4.4.4 Tecnologia Em se tratando de atividades à comunidade, é possível identificá-las como padronizadas, visto que mudam pouco a cada ano. Todas as outras atividades são mais complexas, tendo caráter ad hoc, pois cada reunião de conselho, cada assessoria, cada repasse de verbas depende de uma demanda muito específica. A exceção é o Fundo Patrimonial, cuja manutenção é regular, incluindo uma análise do risco financeiro e da rentabilidade padronizada. Quanto à previsibilidade, o fundo patrimonial gera resultados objetivos: dinheiro. Da mesma forma, é possível medir de forma objetiva as atividades à comunidade, como o pré vestibular pelo índice de aprovação e o curso de vigilantes pelo índice de contratação. Já as capacitações e assessorias às instituições associadas não são tão facilmente avaliadas, possuindo caráter mais subjetivo, da mesma forma que a atuação do Instituto em parceria com as organizações da sociedade civil. Uma atividade cuja análise não é tão clara são os repasses às instituições associadas, pois o valor repassado é objetivamente analisável. No entanto, não é possível estabelecer uma análise objetiva de “quanto mais, melhor”, pois muitos destes repasses são emergenciais, de forma que o número apresentado não é suficiente para avaliar o desempenho da atividade. Já no apoio à Guiné Bissau, não só o valor repassado é objetivamente analisável, como também o número de crianças atendidas com cada tipo de atendimento. Compreendendo melhor as atividades do IVG é possível melhor compreender sua estrutura.

125 4.4.5 Estrutura O caso do IVG demanda a construção, novamente, de um organograma não tradicional, conforme é possível perceber na figura 13. Figura 13 - Organograma IVG

Fonte: Produção do autor, 2016

Na figura 13, temos funções formalmente definidas, como Assembleia geral, diretoria etc. representados em branco, sendo que as três mais abaixo são os cargos dos três funcionários contratados pelo Instituto. As linhas verticais em cinza representam a constituição dos grupos de trabalho (GTs), também em cinza, o que significa que membros do conselho

126 deliberativo, diretoria e funcionário responsável pelo mesmo. Estes GTs são responsáveis pela implementação das ações articuladas pela rede de associadas. Já o conselho gestor, conforme explica Schefer (2014, p.116): Mensalmente, os representantes das organizações, que fazem parte do conselho deliberativo, se reúnem com a equipe de trabalho do IVG e membros da diretoria (normalmente o presidente) e discutem ações que são desenvolvidas em conjunto pelas organizações. A este núcleo foi dado o nome de conselho gestor.

Desta forma, embora o poder de aprovar orçamentos, criar novos produtos, contratar e despedir pessoas seja formalmente prerrogativa da diretoria, quem normalmente delibera e decide sobre estes assuntos é o conselho gestor, salvo em caso de orçamentos anuais, os quais são aprovados em assembleia. Assim sendo, é possível compreender que a estrutura do IVG seja centralizada no conselho gestor. A seguir serão apresentadas as características relativas ao tamanho da organização. 4.4.6 Tamanho Em 2015 o Instituto obteve um faturamento total de R$ 876.423,80, além de R$ 139.960,00 contabilizados como trabalho voluntário. Já no critério

127 colaboradores, o IVG conta com três funcionários CLT, além de dois diretores que frequentam semanalmente a instituição. Assim sendo, poder-se-ão analisar os artefatos adotados pelo IVG. 4.4.7 Artefatos Foram identificados 13 artefatos utilizados pelo IVG, sendo o caso estudado com maior quantidade de artefatos identificados. A relação completa entre os artefatos, os motivos para seu uso e trechos da entrevista com o gestor do IVG podem ser encontrados no apêndice G. Tal como nos outros casos, o IVG também adota o fluxo de caixa como forma de controle. No caso do IVG, o fluxo de caixa é realizado através de um software, o Fortuna, e foi identificado que a adoção deste controle se deu pelo seu uso por parte das instituições associadas: “Antes, a gente fazia tudo no Excel. No Centro Cultural a gente até fazia e a contabilidade refazia” (entrevistado D). As instituições associadas, conforme visto anteriormente, apresentam um poder normativo social em relação ao IVG, e elas próprias decidiram que o IVG deveria ser gerido por pessoas que já faziam parte de alguma das organizações fundadoras, neste caso o Centro Cultural Escrava Anastácia. Já o orçamento por fluxo de caixa realizado pelo IVG teve como causas de seu uso a estruturação por projetos (alta complexidade) que é demandada de suas associadas (ambiente direto). Foi identificada também a influência normativa na adoção da ferramenta Fortuna,

128 no caso por indicação da firma de contabilidade contratada pelo Instituto. Relacionado a estes artefatos, foi identificado o uso da análise da diferença entre o orçado e realizado, que também apresentou influência das instituições associadas (poder normativo) e de boas práticas de gestão financeira (ambiente indireto normativo). Além destes dois motivos, identificou-se a influência utilitária da comunidade que financia o trabalho do IVG através de doações e a estratégia de formação de capital, conforme trecho a seguir: Mas eu acho que isso é uma coisa quase um consenso, que era importante a gente se organizar desse jeito, até porque sempre se teve a ideia de disseminar esse conhecimento com as ONGs (Entrevistado D).

Ainda em relação ao controle de recursos, foram identificados dois artefatos adotados por questões legais, o que identifica influência coercitiva do ambiente indireto. O primeiro destes artefatos é o registro de hora voluntária e o segundo é o registro das doações, que além de ter sido adotado pelas questões anteriormente citadas, está relacionado ao papel estratégico produção, visto que prestam assessoria para suas associadas neste sentindo. Já no processo de planejamento em nível estratégico, foi possível identificar um conjunto de artefatos. O primeiro é a análise SWOT, adotada por influência normativa de membros da diretoria que gerenciam empresas:

129

A análise SWOT, a tendência é que ela fique e eu acho que o 5W2H também. O empresário traz muito isso, eles estão muito acostumadas com isso. (Entrevistado D).

Também neste trecho é possível perceber o uso de planos de ação, pela indicação da expressão 5W2H, que é traduzida e explicada por Campos (1998, p. 114): O QUÊ? Iniciativas e descrição da tarefa QUEM? Responsável pelo plano QUANDO? Datas planejadas POR QUÊ? Dados históricos e observações ONDE? Área ou processo impactado COMO? Itens do plano de ação QUANTO? Custo planejado e real até a data analisada.

O uso destas perguntas serviu para guiar o plano de ação da organização, enquanto o uso de uma análise multidimensional guia o processo de planejamento. Esta análise é realizada com o auxílio do software Qlick View. Este programa realiza duas funções diferentes, armazena informações e permite ao usuário analisá-las com facilidade: Um Data Warehouse é um armazém de dados, um repositório integrado que permite o armazenamento de informação relevante para a tomada de decisão. Estes repositórios podem ser analisados utilizando ferramentas On-Line Analytical Processing e/ou ferramentas de Data

130 Mining. No primeiro caso, estamos perante a análise multidimensional, que nos permite examinar a informação sob diferentes perspectivas (SANTOS; RAMOS, 2006, p. 5).

O IVG também utiliza como suporte a seu planejamento estratégico a análise de seus stakeholders através do Eco-mapa: Toda organização da sociedade civil vive em um ecossistema, uma rede dinâmica de relações que influenciam e mesmo determinam a sua maneira de ser e atuar. Observar e estudar as interações da organização com seus múltiplos interessados para orientar as decisões é um caminho para nutrir sua vitalidade e senso de propósito. Em qualquer interação, a organização assume responsabilidades perante diferentes pessoas e instituições. um bom (eco) mapa de interessados pode facilitar o entendimento mais profundo sobre o posicionamento da organização na dinâmica de relações com o seu entorno (INSTITUTO FONTE, 2006, p. 2).

O uso desta ferramenta está novamente associado a uma influência normativa do ambiente indireto, oriunda dos cursos realizados pelos gestores do IVG. No entanto, enquanto estas ferramentas facilitam a organização das informações para a tomada de decisão estratégica, está será realizada através de reuniões

131 constantes entre os membros do conselho gestor, o qual inclui representantes das instituições associadas. Pelo fato de as decisões serem concentradas neste conselho, o que indica uma estrutura centralizada, dois artefatos foram adotados. O primeiro é o registro das reuniões, servindo não só como apoio para a execução do planejamento, mas também como forma de avaliar o desempenho do Instituto, dada subjetividade de suas atividades, que tornam avaliações mais qualitativas necessárias. O segundo artefato adotado em decorrência desta centralização da estrutura organizacional do IVG é o relatório de gestão. No caso do IVG, sue uso também se deve à prestação de serviços a suas associadas, ou seja, ao papel estratégico produção, pois o Instituto desenvolveu ferramentas de prestação de contas além de suas próprias exigências, mas alinhadas com as exigências de suas associadas. Não se pode ignorar, no entanto, a presença novamente do ambiente indireto através de sua influência normativa oriunda das demandas sociais de legitimidade e prestação de contas. Relacionado ao relatório de gestão estão os artefatos utilizados para avaliar o desempenho da organização. O primeiro é a pesquisa de satisfação, utilizada em decorrência do relatório e da centralização das decisões no conselho gestor. Outro artefato também relacionado à centralidade da estrutura do IVG é a avaliação de risco financeiro, avaliada pelo conselho gestor, em relação ao fundo patrimonial desenvolvido pelo IVG. Outros motivos para esta avaliação são o grau de aversão ao risco, identificado como alto, e a baixa incerteza do fundo, pois, apesar de haver risco

132 envolvido, seus resultados podem ser objetivamente analisados por índices de rentabilidade. O último artefato identificado é ainda relacionado à mensuração do desempenho, neste caso dos atendimentos que o IVG presta a suas associadas, cuja avaliação é subjetiva. Trata-se de um software de Customer Relationship Management (CRM). Ragins e Graco Ragins e Greco (2003,p. 25, tradução do autor) explicam CRM nos seguintes termos: Os objetivos dos processos de CRM são moldar a percepção que os clientes têm da organização e seus produtos através da identificação destes clientes, criação de conhecimento sobre estes clientes e construção de relacionamentos com clientes de forma comprometida.

O IVG, no entanto, usa o software como forma de registrar as atividades realizadas, conforme explica o entrevistado D: É V-Tiger o nome do sistema, e até uma função nossa, de quantos atendimentos eu realizei, eu estou aqui contigo, é um atendimento, fui ali conversar com o cara, é um outro atendimento, eu fiz meus lançamentos financeiros, é um atendimento, eu atendi uma demanda da ONG, é um atendimento. (Entrevistado D).

Este uso do sofwtare está relacionado à natureza ad hoc dos serviços realizados pelo Instituto, bem como ao grau de incerteza devido à subjetividade do seu

133 desempenho. A adoção deste software em específico foi uma influência do ambiente indireto, no caso da empresa de contabilidade, de caráter normativo, e também está relacionada ao papel estratégico de coordenação: [...] o que é mais importante para a gente é mostrar se, de fato, a gente está atendendo bem uma criança. Por isso a gente precisa ver quantas vezes a gente atendeu ela, quantas vezes ela foi no psicólogo, quantas vezes o educador atendeu ela, para a gente começar a ter o histórico dela, um registro (Entrevistado D).

A princípio, pareceria uma demonstração do papel estratégico produção, mas é preciso levar em consideração que o IVG não atende diretamente estas crianças, mas coordena os atendimentos feitos pelas suas associadas. Assim sendo, é possível resumir os artefatos identificados, bem como os motivos para seu uso, no quadro 9 a seguir. Quadro 8 - Uso de artefatos pelo IVG Artefato Registro de horavoluntária Registro de doações

Motivo para seu uso Ambiente indireto (coercitivo) Estratégia (Produção) Ambiente indireto (coercitivo)

Análise Multidimensional

Ambiente indireto (normativo)

134 Análise da diferença entre orçado e realizado

Ambiente indireto (normativo) Ambiente direto (instituições associadas, normativo) Ambiente direto (comunidade, utilitário) Estratégia (formação de capital) Complexidade (ad hoc)

Customer Management Relationship

Incerteza (subjetivo) Estratégia (coordenação)

Relatório de gestão

Ambiente indireto (normativo) Estrutura (centralizada) Ambiente Indireto (normativo) Estratégia (produção) Ambiente indireto (normativo)

Análise SWOT Plano de ação (5W2H) Fluxo de caixa

Ambiente indireto (normativo)

Orçamento de fluxo de caixa

Tecnologia (complexidade ad hoc)

Ambiente direto (instituições associadas, normativo social)

Ambiente direto (instituições associadas, normativo social)

Pesquisa satisfação

de

Avaliação de risco financeiro

Ambiente indireto (normativo) Relatório de gestão Estrutura (centralizado) Estrutura (Centralização) Tecnologia (previsibilidade, objetivo)

135 Registro Reuniões

de

Estrutura (centralização)

Tecnologia (incerteza, subjetivo) Análise de Ambiente indireto (normativo) stakeholders Fonte: Produção do autor, 2016

Com este quadro, foram resumidos os resultados do último caso estudado, novamente os registros de entrevista relacionados a cada item do quadro podem ser encontrados no Apêndice G. Com os resultados dos quatro casos apresentados, é possível apresentar uma discussão dos mesmos.

136 5

DISCUSSÃO

A fim de abordar e discutir propriamente os resultados apresentados na seção anterior, recorrer-se-á a dois quadros contendo um resumo do apresentado no capítulo anterior. O primeiro, o quadro 9 a seguir, apresenta um resumo das características contingenciais de cada organização estudada. É importante alertar que este resumo é insuficiente para a compreensão das características das mesmas, servindo apenas como referência para relembrar o que foi acima descrito. Já o quadro 10, na sequência, traz um resumo dos artefatos utilizados por cada uma das organizações investigadas. Novamente, este quadro serve apenas como referência, visto que alguns artefatos não foram encontrados na literatura, e outros não são utilizados da forma como se encontra na literatura.

Fonte: produção do autor, 2016

 Padronizadas e subjetivas  Ad hoc e subjetivas

 Centralizada (Conselho)

Estrutura

Nova Acrópole  Aprox. 200 membros  R$ 800 mil / ano  Expressão de valores  Produção  Formação de capital  Membros  OINA  Organizações da comunidade  Voluntários Externos  Comunidade

Tecnologia

Stakeholders

Papéis estratégicos

Organização Tamanho

    

 Inst.s de Ed. e pesquisa  Governo  Petrobras  Comunidade  Fornecedores  Org. internacionais  Ecovoluntários  Ad hoc e objetiva  Ad hoc e subjetiva  Padronizada e subjetiva  Centralizada (diretoria)

 Ad hoc e objetiva  Ad hoc e subjetiva  Padronizada e subjetiva  Centralizada (Conselho Gestor)

 Instituições associadas  Comunidade  Guiné Bissau  Sociedade civil organizada  Governo

IVG  15 colaboradores  Aprox. R$ 900 mil / ano  Produção  Formação de capital  Ação política

Quadro 9: Resumo das contingenciais das organizações

 Centralizada (Gerente Executiva)

 Ad hoc e subjetiva

Empresas Instituições similares Governo Público em geral Pacientes

AMUCC  5 colaboradores  Aprox. R$ 400 mil / ano  Ação política  Formação de capital  Produção

IEB  4 colaboradores  Entre . R$ 500 mil e 1 milhão / ano  Produção  Ação política  Formação de capital

137

características

138 Quadro 10: Artefatos utilizados por cada organização Organização Nova Acrópole

IEB

AMUCC

IVG

Artefatos utilizados                                    

Formação estratégica de preços Orçamento de fluxo de caixa Relatórios de Gestão Planos operacionais Análise da diferença entre orçado e realizado Custeio variável Fluxo de Caixa Tratativa de Reunião Análise SWOT Análise CustoXvolumeXlucro Análise da diferença entre orçado e realizado Planejamento operacional Orçamento de fluxo de caixa Custeio misto (variável e pleno) Fluxo de caixa Fluxo de caixa Custeio variável Pesquisa de satisfação dos clientes Registro de hora-voluntária Relatório de Gestão Registro de Reuniões Registro de hora-voluntária Registro de doações Análise Multidimensional Análise da diferença entre orçado e realizado Customer Management Relationship Relatório de gestão Análise SWOT Plano de ação (5W2H) Fluxo de caixa Orçamento de fluxo de caixa Pesquisa de satisfação Avaliação de risco financeiro Registro de Reuniões Análise de stakeholders

Fonte: Produção do autor, 2016

139

A partir destes quadros, é possível identificar existem duas limitações deste estudo. Primeiramente, não foram analisadas organizações com destaque para o papel estratégico Coordenação, o que, no entanto, não afeta as outras análises. A segunda limitação é que todos os casos apresentaram estrutura de tomada de decisão centralizada, embora no IVG e no IEB esta centralização esteja em um corpo deliberativo. Após o levantamento das características que não foram identificadas nos casos, o presente capítulo discutirá os resultados apresentados no capítulo 4, comparando estes a outras fontes primárias e secundárias. Primeiramente, será discutido cada caso individualmente, para em um segundo momento comparar o conjunto de resultados à revisão da literatura realizada por Chenhall (2003), e, por fim, verificar como se relacionam os resultados obtidos com aqueles dos trabalhos similares abordados na revisão bibliográfica. 5.1

NOVA ACRÓPOLE

No caso da Nova Acrópole Florianópolis, não foi possível encontrar nenhum trabalho que se tratasse de sua gestão, para ser utilizado como fonte secundária. Ainda assim, no contato com membros da instituição algumas de suas características chamaram a atenção. Em primeiro lugar, a centralização da estrutura foi justificada por dois membros, abordados em uma aula inaugural da instituição na qual participou o pesquisador, pela metáfora da pirâmide. Segundo estas pessoas, aqueles que possuem mais poder devem ser mais

140 responsáveis, e foram moralmente capacitados para exercer o poder, mas estas pessoas não estão acima dos outros, apenas possuem maiores responsabilidades. neste caso, a centralização aprece estar relacionada aos valores da instituição, embora não seja possível afirmar com base no construto proposto. Em relação à mensuração de desempenho, a Nova Acrópole Florianópolis, bem como a OINA, utiliza o número de associados: “o responsável pelo segundo nível, a integração, então cada um tem os relatórios de desempenho, então esse ano entraram tantos e saíram tantos membros.” (Entrevistado A). Isto faz sentido quando se leva em consideração que a principal atividade da Nova Acrópole, as aulas de filosofia à maneira clássica, são de avaliação subjetiva, como é de se esperar de uma organização de Expressão de Valores. Desta forma, é possível afirmar que, no caso da Nova Acrópole, o uso do número de membros (tamanho) como medida de desempenho decorre da adoção do papel estratégico de Expressão de Valores, associado à subjetividade das atividades relativas a este. Outra questão relevante para a Nova Acrópole Florianópolis é o fato de ela possuir um stakeholder que exerce poder normativo social sobre ela de forma unilateral, a OINA. Sua influência foi percebida no uso de dois artefatos de controle, o fluxo de caixa e os relatórios de gestão, bem como na padronização das atividades. Esta relação é interessante, pois vai de encontro ao preconizado pela teoria de dependência de recursos (MALATESTA; SMITH, 2014), visto que os recursos da Nova Acrópole vêm primariamente de seus membros, ainda assim a instituição internacional possui poder de

141 legitimar as atividades Florianopolitana.

realizadas

pela

sede

Portanto, afirma-se que, no caso da Nova Acrópole, a existência de um stakeholder com poder normativo social unilateral sobre uma instituição leve a adoção de controles formalizados e padronização de atividades. Assim, discutido o caso da Nova acrópole, dar-se-á continuidade às discussões com o caso do IEB. 5.2

INSTITUTO EKKO BRASIL

Para o caso do IEB foram encontrados dois trabalhos que podem subsidiar uma melhor análise do mesmo. Um deles é o artigo de Carvalho Júnior, gerente de projetos e pesquisas do IEB, e colegas (2014) e a dissertação de mestrado de Maciel (2012). O primeiro trabalho foca na gestão do projeto Ariranha, desenvolvido pelo IEB em 2013, hoje já encerrado. O outro trabalho analisa a gestão de duas organizações, o IEB e o Instituto Ilhas do Brasil, sob a ótica dos laços das redes sociais onde estão inseridas estas organizações. O primeiro destaque da contraposição dos resultados da entrevista com estes trabalhos é a estrutura da organização. No trabalho de Maciel (2012), a estrutura descrita é centralizada, tomada em conjunto pelos três gestores, enquanto a entrevistada B afirma: No caso você é a gerente dos projetos aqui? De uma área sim, mas nós temos outros gerentes aqui. Então cada projeto tem um gerente?

142 Isso. E cada projeto Gere seus recursos independentemente? Sim. Primeiro porque é uma premissa é uma restrição dos editais. (Entrevistada B)

Se por um lado podem ter ocorrido mudanças na estrutura do Instituto, a entrevistada também declarou que são feitas reuniões semanais, às vezes mais de uma por semana, onde são organizadas as atividades da instituição. Desta forma, considerar-se-á a estrutura como centralizada, apesar de ela ser formalmente descentralizada. A influência da Petrobras como stakeholder de poder utilitário (financiadora) unilateral para a adoção destes artefatos e de uma estrutura formalmente descentralizada é evidente, tanto na fala da entrevistada, quanto no registro de financiamento do artigo acima citado. O próprio Gerente de projetos afirma que estes relatórios contábeis servem para captação de recursos de patrocínios ou editais, embora ressalte que o fluxo de caixa é utilizado para o controle do desenvolvimento do projeto. Esta dissonância entre adoção e uso de artefatos corrobora as proposições de Eckerd e Moulton (2010) sobre a motivação para adoção de medidas de performance estar associada ao ambiente enquanto seu uso estar associado ao papel estratégico desempenhado. No entanto, o presente trabalho se concentra nos artefatos que geram informações que auxiliam os gestores a alcançar os objetivos organizacionais, de forma que serão apenas analisados os artefatos de fato utilizados.

143 Esta dissonância não significa que a influência de stakeholders com poder utilitário unilateral, como patrocinadores ou grandes doadores, seja irrelevante. Ela corrobora as proposições da teoria da dependência de recursos, visto que em cinco dos oito artefatos identificados na gestão do IEB a Petrobras aparece como influência da adoção. Mais ainda, aparece associada a influências indiretas de isomorfismo normativo, visto que um dos requisitos do patrocínio é a capacitação dos gestores com cursos de gestão de projetos. No caso do IEB, a existência de stakeholders com poder utilitário potencializou adoção de artefatos gerenciais por isomorfismo normativo. A questão de adoção por influência da dependência de recursos está associada à forma de trabalho adotada pelo IEB, trabalhar por projetos, visto que é assim que consegue seus recursos. Esta forma de trabalho, por projetos, explica a adoção do custeio variável: “Isso aí entra em custos fixos, isso aí tem que ser separado. Não dá para entrar no custo do projeto de pesquisa” (Entrevistada B). Assim, afirma-se que o IEB adotou o custeio devido à demanda de financiadores pela gestão por projetos. Isto posto, passa-se à discussão do caso da AMUCC. 5.3

AMUCC

Dois trabalhos foram encontrados sobre o caso da AMUCC, no entanto, um deles (STEINBACH, 2008) trata apenas da divulgação de informações contábeis, não de seu uso, além de ser um trabalho quantitativo com larga amostra, contribuindo pouco para os objetivos do

144 presente estudo. Já a dissertação de Soares (2016) analisa a questão do ativismo contra o câncer de mama, identificando a importância da AMUCC neste quadro, o que reforça a identificação de seu papel estratégico de Ação Política. Além disso, a instituição divulga seu relatório anual na internet através do site Portal da Transparência (2016). A primeira questão a ser observada na AMUCC é que ela, assim como o IEB, também trabalha por projetos, no entanto seus projetos são de financiamento majoritariamente privados. Mesmo assim, adotam a questão do custeio variável. Outro ponto em comum é a questão da influência dos stakeholders de poder utilitário, corroborando as proposições da teoria de dependência de recursos (MALATESTA; SMITH, 2014). O diferencial deste caso é a ausência de instrumentos próprios de planejamento. A AMUCC tem seu planejamento feito através de reuniões, as quais não têm periodicidade fixa, mas são registradas em ata, tornando o registro das reuniões o único artefato relacionado ao planejamento. Sua adoção foi indicada pela questão da centralização, visto que são as diretoras responsáveis pelas principais decisões da associação. No entanto, as informações coletadas não permitem identificar laços de causalidade. Além disso, o único artefato identificado para avaliar o desempenho das atividades da AMUCC foi a pesquisa de satisfação. A principal razão identificada para a adoção deste artefato foi a subjetividade da avaliação de seus cursos. No entanto, estas pesquisas não abrangem o desempenho da AMUCC em seu papel estratégico de ação política, a qual é avaliada de maneira informal. As atividades de advocacy realizadas

145 pela AMUCC não só são de avaliação subjetiva como também são realizadas de maneira ad hoc, portanto, no caso da AMUCC, as atividades associadas com o papel estratégico de ação política são subjetivas e complexas, exigindo artefatos específicos. 5.4

IVG

O caso do Instituto Vilson Groh foi estudado também por Schefer (2014), responsável pela assessoria administrativa, contábil, financeira e jurídica da entidade, e foi brevemente revisado no trabalho de Krieger (2016) sobre a convivência escolar no Centro Educacional Marista Lúcia Mayvorne. Uma característica marcante do caso do IVG é que este foi constituído para institucionalizar a atuação em rede que já vinha acontecendo entre algumas de suas associadas, o que leva a influência normativa destas organizações a terem destaque na adoção de artefatos de contabilidade gerencial do Instituto. Quatro artefatos tiveram sua adoção influenciada pela presença destas instituições associadas, inclusive aliada ao papel estratégico da organização de prestar serviços de assessoramento a suas associadas, de forma que lhe é demandada o domínio das técnicas de prestação de contas demandadas dessas associadas: Mesmo que não tenham essa exigência da prestação de contas públicas, vocês têm as mesmas estruturas de prestação de contas que as organizações que têm a demanda?

146 Isso, a gente tem um procedimento parecido, até porque teoricamente a gente presta assessoria para as ONGs também, então a gente tem que ter um entendimento da lei, e como funciona o andamento dessas ONGs, então a gente tenta fazer um alinhamento conceitual desse procedimento. (Entrevistado D).

Neste caso é possível perceber novamente a dissonância descrita por Eckerd e Moulton (2010), onde a organização adota artefatos por influência do ambiente, neste caso das associadas e, indiretamente, do governo, mas não os utiliza para a tomada de decisão. No entanto, a utilização destes artefatos não foi identificada como motivada pelos papéis estratégicos desempenhados, mas sim por forte influência isomórfica normativa, oriunda da experiência em gestão de empresas dos diretores, e da centralização da estrutura. É importante ressaltar que os artefatos considerados neste trabalho são aqueles que de fato são utilizados para a tomada de decisão. Assim sendo, no caso do IVG, a adoção de artefatos de contabilidade gerencial através de isomorfismo normativo é potencializado pela centralização da estrutura organizacional. Quanto aos artefatos em si, é relevante destacar a adoção de uma análise de stakeholders através do Ecomapa, ferramenta voltada especificamente para organizações sem fins lucrativos (INSTITUTO FONTE, 2016). Também cabe destacar a utilização de uma ferramenta de Customer Relationship Management, o VTiger, não para modificar a experiência dos usuários de seus serviços, como preconizam Ragins e Graco (2003),

147 mas para mensurar seu desempenho face à complexidade da execução e subjetividade da avaliação de suas atividades. Outros artefatos utilizados também para este fim são o registro de reuniões e a pesquisa de satisfação. No caso do IVG, é possível afirmar que suas atividades, de avaliação subjetiva, levaram ao uso de ferramentas de controle como medidas de desempenho. Discutidos os casos individualmente, continuar-se-á a discussão em termos das contingências identificadas. 5.5

CONTINGÊNCIAS

Nesta seção, comparar-se-ão os resultados aqui encontrados com as proposições sumarizadas por Chenhall (2003), o quanto estas convergirem ou divergirem. Quanto às características ambientais, as proposições apresentadas por Chenhall (2003) tratam o ambiente como um ator único, diferentemente do que foi abordado neste trabalho, onde o ambiente foi estudado em maior profundidade. Um destaque importante, da relação da organização com o ambiente, foi a questão do ambiente indireto, em especial daquilo que é considerado pelos profissionais de gestão como melhores práticas, que leva a organização a adotar determinados artefatos. Esta percepção é mais evidente no caso do IEB, que participou de um programa de capacitação de seus colaboradores, os quais inclusive fizeram pós graduação em gestão de projetos, e diversas ferramentas foram adotadas em decorrência disso. Outro caso é o incentivo à capacitação do IVG, o que não só trouxe artefatos novos para implementação

148 por parte dos colaboradores que realizaram cursos, mas também de diretores voluntários realizando cursos sobre governança. Estas evidências ressoam com o que propõe o isomorfismo normativo, de forma que é possível esperar que quanto maior capacitação possuírem os colaboradores da organização, maior será a influência das comunidades de prática no uso de artefatos pela organização (DIMAGGIO; POWELL, 1983). Já no que tange a estratégias, Chenhall (2003) sumariza proposições baseadas em estratégias de mercado, nenhuma das quais se aplica aos casos estudados, embora possam se aplicar a determinadas organizações sem fins lucrativos. Chenhall (2003) aponta que estruturas organizadas por times ou equipes são mais participativas e usam medidas de performance abrangentes e relacionadas a compensações dos colaboradores. No caso da Nova Acrópole, não há esta avaliação de desempenho, sendo que seria possível haver compensações financeiras ou não financeiras mesmo tratando-se de trabalho voluntário, conforme explica o Entrevistado A: A cara, é bem o sistema brasileiro mesmo. Acho que é da nossa cultura de não querer cumprir metas, se não querer estar comprometido, mas mesmo voluntário, uma coisa é você assumir a sua função e poder gerir o seu espaço e tempo e de repente ter um resultado. Outra coisa você, na ponta do lápis, ter suas horas e ter todos os seus numerozinhos. Mas por exemplo, na Europa em outros países que têm uma gestão mais qualificada dentro

149 disso, até isso tem essas medições. (Entrevistado A).

Para o entrevistado, a não existência deste controle é devido a valores culturais. Quanto à questão de participação dentro dos grupos, não foi identificado padrão quanto a isso, sendo alguns grupos de trabalho da Nova Acrópole mais democráticos e outros menos. Chenhall (2003) identificou três proposições em relação a grandes organizações, sendo que o caso da Nova Acrópole suporta apenas uma delas, a de que uma organização grande tende a ter uma estrutura mais dividida. Apesar disso, a Nova Acrópole não conta com pessoas altamente especializadas, pois um membro pode participar de diversas secretarias ou Institutos, bem como trocar de posto quando sente que precisa ou quando orientado pelo seu professor. A última proposição seria a de controles sofisticados e participação nos orçamentos, os quais não foram identificados. Quanto à tecnologia, Chenhall (2003) relata que há relação entre subjetividade na avaliação das tarefas e Artefatos de Contabilidade Gerencial menos padronizados e mais abrangentes em sua análise, como pôde ser evidenciado a partir das entrevistas. Assim sendo, é possível prosseguir para as considerações finais.

150 5.6

RELAÇÃO COM TRABALHOS ANTERIORES

Em relação ao isomorfismo normativo, ou seja, a influência das comunidades de prática na adoção de artefatos de contabilidade gerencial, foi percebido nos quatro casos estudados neste trabalho que uma maior capacitação ou profissionalização dos colaboradores leva a uma maior influência das comunidades de prática. No mesmo sentido, Paiva (2007) relata que a organização sem fins lucrativos AMORCÉU, também de Florianópolis, alegou não adotar nada que possa ser considerado artefato de contabilidade gerencial por falta de capacitação de seus colaboradores. Por outro lado, a mesma autora relata que outra entidade, que contava com um contador no processo de tomada de decisão, utilizava artefatos mais sofisticados. Já a pesquisa de Santos e Leal (2012), que descreve o uso de informações por parte de uma Fundação de apoio a um Hospital Universitário, corrobora a previsão apresentada por Chenhall (2003) de que uma instituição maior tende a ter mais controles formalizados. A fundação apresenta diversos artefatos, mais do que qualquer instituição estudada neste trabalho, tendo apresentado uma receita bruta superior a 140 milhões de reais e 1485 funcionários em 2015 (FAEPU, 2016). No caso do IVG, foi percebido um incentivo à capacitação dos colaboradores que levou a maior influência das comunidades de prática no uso de artefatos da instituição. O estudo de Silva (2007) não encontrou relação estatística, embora em uma pequena população, do nível de capacitação e de artefatos, o que

151 sugere que a relação entre capacitação e adoção pode estar relacionada a outros fatores contingenciais. Por outro lado, a pesquisa de Mário e colegas (2013) relata que as organizações sem fins lucrativos entrevistadas em Belo Horizonte e Betim, em Minas Gerais, não utilizavam diversas ferramentas devido à falta de conhecimento. A comparação desta pesquisa isso com a pesquisa de Silva (2007), acima apresentada, e ao caso exposto do IVG sugere que a capacitação é componente necessário, mas não suficiente, ao isomorfismo normativo em relação aos artefatos de contabilidade gerencial. Após este cruzamento entre as informações levantadas por diversas pesquisas, é possível prosseguir às considerações finais.

152 6

CONSIDERAÇÕES FINAIS

O presente trabalho buscou responder ao questionamento de como são adotados e utilizados os artefatos de contabilidade gerencial por organizações sem fins lucrativos, e objetivou analisar a adoção e uso destes artefatos por organizações sem fins lucrativos de Florianópolis. Para verificar o alcance deste objetivo geral é necessário avaliar o cumprimento dos objetivos específicos definidos no capítulo 1. O primeiro destes objetivos consistiu em descrever o uso de artefatos de contabilidade gerencial pelas referidas organizações. No capítulo 4 foram apresentados todos os artefatos identificados a partir da entrevista com gestores das organizações estudadas, o que resultou em 18 artefatos utilizados pelas organizações em estudo. O segundo objetivo era identificar as razões para adoção destes artefatos. Os Anexos D a G apresentam uma relação completa entre as diversas contingências identificadas com a adoção e uso dos artefatos, sendo percebido, em termos quantitativos, um equilíbrio entre influências externas para a adoção e uso de artefatos e características contingenciais internas, como centralização da estrutura, complexidade e incerteza da tecnologia adotada e papel estratégico adotado. Já o terceiro objetivo, o de analisar a relação entre características contingenciais, a adoção e o uso, por se tratar de um estudo exploratório, culminou com a produção de conclusões acerca dos casos estudados, as quais podem ser transformadas em questionamentos ou hipóteses para pesquisas futuras. Outros olhares sobre

153 as relações entre características contingenciais e os artefatos identificados nestes casos, no entanto, poderão suscitar novos questionamentos, visto que esta análise não pretende ser exaustiva. O quadro 11 a seguir resume as questões levantadas no capítulo anterior: Quadro 11 – Conclusões do estudo Conclusões No caso da Nova Acrópole Florianópolis, a existência de um stakeholder com poder normativo social unilateral levou ao uso de controles formalizados e padronização de atividades. No caso da Nova Acrópole Florianópolis, seu desempenho do papel estratégico de Expressão de Valores através de atividades de avaliação subjetiva levou à demanda por artefatos de mensuração de desempenho baseados em sua quantidade de membros. Nos casos do IEB e da AMUCC, o custeio variável é adotado por demanda de financiadores pela gestão por projetos. No caso do IEB, a adoção de artefatos de contabilidade gerencial por meio do isomorfismo normativo é potencializada pela existência de um stakeholder com poder utilitário No caso do IVG, atividades de avaliação subjetiva levam à adoção de artefatos de controle como medidas de desempenho No caso da AMUCC, as atividades associadas com o papel estratégico de ação política são subjetivas e complexas, exigindo artefatos específicos No caso do IVG, a adoção de artefatos de contabilidade gerencial por meio do isomorfismo normativo é potencializada pela centralização da estrutura organizacional. No caso do IVG, o incentivo à capacitação dos colaboradores da organização potencializa a influência das comunidades de prática na adoção de artefatos pela organização. Fonte: Produção do autor, 2016

As conclusões acima foram levantadas no capítulo anterior, relacionando as informações analisadas a partir das entrevistas com gestores das organizações

154 estudadas a informações coletadas através de visitas e dados secundários. Elas são embasadas no elo de causalidade percebido nos casos estudados, o qual pode fortalecer correlações identificadas em estudos que investiguem um maior número de organizações. Além destas conclusões dos casos específicos, ao se comparar o levantado com a literatura, também foi possível perceber que a capacitação dos gestores pode ser fator necessário, mas não suficiente, para a ocorrência de isomorfismo normativo. É preciso reconhecer, no entanto, que mais aspectos contingenciais podem influenciar na adoção de artefatos por outras organizações, aspectos que não estiveram presentes nestes casos, como estrutura descentralizada, categorias de tamanho organizacional, predominância de atividades de avaliação objetiva e predominância dos papéis estratégicos Coordenação e Formação de capital. A questão do tamanho é eminentemente relevante, visto que, segundo Chenhall (2003), organizações maiores tendem a possuir sistemas de contabilidade gerencial mais sofisticados, sendo casos ricos para estudo. Ainda assim, o presente trabalho contribuiu com o conhecimento acerca do uso destes artefatos provendo ligações de causalidade, muitas vezes ausentes em trabalhos quantitativos que se apóiam na abordagem contingencial (CHENHALL, 2003). Além disso, a ferramenta de coleta de dados desenvolvida pode ser aplicada em outras instituições, para refinar o conhecimento acerca destas importantes características, e pode inclusive ser refinada, para abranger características culturais por exemplo.

155 Da mesma forma, empreendedores sociais líderes buscando institucionalizar suas organizações poderão identificar ferramentas úteis para sua estruturação, conquanto esta preconize características contingenciais similares às aqui apresentadas. Destaca-se, por exemplo, o uso da quantidade de participantes como medida de desempenho relacionada à estratégia de expressão de valores, adotada pela Nova Acrópole, e o uso de ferramentas de CRM para medir o desempenho em termos de atendimento às associadas utilizado pelo IVG. Recomenda-se ainda, para pesquisas futuras, o estudo de outros casos cujas características não puderam ser abrangidas neste estudo, para enriquecer os laços de causalidade e trazer novos subsídios para estudos qualitativos sobre o tema. Por fim, recomendase o estudo da gestão destas organizações para todos aqueles ligados aos estudos organizacionais, não só pela riqueza de racionalidades contidas neste conjunto tão heterogêneo de organizações, mas também pela importância de se trabalhar por algo além do lucro.

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187 APÊNDICES APÊNDICE A: LISTA DE ARTEFATOS LEVANTADOS 1 1.1 1.1.1 1.1.2 1.1.3 1.1.4 1.1.5 1.1.6 1.1.7 1.1.8 1.2 1.2.1 1.2.2 1.2.3 1.2.4 1.2.5 1.2.6 1.3 1.3.1 1.3.2 1.3.3 2 2.1 2.1.1 2.1.2 2.1.3 2.1.4 2.1.5 2.1.6 2.1.7 2.1.8 2.1.9 2.1.10 2.1.11 2.1.12

CONTROLE DO USO DE RECURSOS MÉTODOS DE CUSTEIO Custeio baseado em atividades ABC Custeio do ciclo de vida e propriedade Custeio por absorção Custeio variável Custeio por ordem Centros de Custo/RKW Custeio por processo Custos marginais/incrementais OUTROS GASTOS Custos sociais Custos ambientais Custos da qualidade Custo de capital Investimento de capital induzido por fatores ambientais Registro do fluxo de materiais e energia MEDIDAS FINANCEIRAS Preço de transferência Moeda constante Preços correntes CONTROLE DE RESULTADOS FINANCEIRO Retorno sobre o investimento (ROI) Análise de rentabilidade de produto Análise da rentabilidade por cliente Valor econômico adicionado/ valor agregado EVA Fluxo de Caixa do Retorno sobre Investimento CFROI Valor adicionado pelo Mercado MVA Valor gerado ao acionista SVA Análise de Lucratividade Análise da diferença entre orçado e realizado Análise de Custos marginais/incrementais Margem de contribuição Lucros gerenciáveis

188 2.1.13 2.1.14 2.1.15 2.2 2.2.1 2.2.2 2.2.3 2.2.4 2.3 2.3.1 2.3.2 2.3.3 2.4 2.4.1 2.4.2 2.4.3 2.4.4 3 3.1 3.1.1 3.1.2 3.1.3 3.1.4 3.1.5 3.1.6 3.1.7 3.1.8 3.1.9 3.2 3.2.1 3.2.2 3.2.3 3.2.4 3.2.5 3.2.6 4 4.1

Centros de lucro Relação custo, volume, lucro (ponto de equilíbrio) Fluxo de caixa OPERACIONAL Indicadores de qualidade Pesquisa de satisfação dos clientes Benchmarking Benchmarking interno SOCIAL Retorno social sobre o investmento SROI Valor adicionado expandido EVAS resultados sociais AMBIENTAL resultados ambientais Impacto ambiental Análise do Ciclo de Vida do produto Inventário com base no Ciclo de Vida OUTROS CONTROLES AMBIENTE (NATURAL E SOCIAL) Curvas de aprendizagem / Matriz BCG Avaliação de fornecedores Análise de competitividade Análise de forces e fraquezas de concorrentes Análise setorial Análise SWOT Análise de custos de concorrentes Avaliação de desempenho dos concorrentes Análise da Cadeia de valor ORGANIZAÇÃO Balanced scorecard / Tableau de bord Global Reporting Initiative GRI Análise multidimensional Avaliação de marca Medidas qualitativas Relatórios de Gestão INFORMAÇÕES FUTURAS ORÇAMENTOS

189 4.1.1 Orçamento longo prazo 4.1.2 Orçamento base zero 4.1.3 Orçamento baseado em atividades 4.1.4 Orçamento flexível 4.1.5 Orçamento de capital 4.1.6 Orçamento operacional de gastos ambientais 4.1.7 Orçamento de capital ambiental 4.1.8 Orçamento de ciclo de vida ambiental 4.1.9 Orçamento das operações diárias 4.1.10 Orçamento do Ciclo de Vida 4.1.11 Orçamento de fluxo de caixa 4.2 PLANEJAMENTO 4.2.1 Planejamento baseado em atividades ABP 4.2.2 Planos operacionais 4.2.3 Planejamento do uso de recursos ambientais no longo prazo 4.2.4 Planejamento do gasto ambiental no longo prazo 4.2.5 Planejamento estratégico formal 4.2.6 Balanced scorecard / Tableau de bord 4.2.7 Teoria das restrições/ Contabilidade de ganhos 4.2.8 Custo-meta 4.2.9 Custo-meta do Ciclo de Vida 4.2.10 Formação estratégica de preços 4.3 OUTRAS INFORMAÇÕES FUTURAS 4.3.1 Avaliação de investimentos financeiros em projetos ambientais 4.3.2 Custo padrão 4.3.3 Projeção de Longo Prazo 4.3.4 Declaração financeira pró-forma 4.3.5 Simulações 4.3.6 Valor do tempo de vida do cliente 4.3.7 Análise de Probabilidade 4.3.8 Avaliação de risco financeiro 4.3.9 Valor presente líquido/Fluxo de Caixa Descontado 4.3.10 Payback / taxa de retorno 4.3.11 Valor da retenção de clientes

190 APÊNDICE B: QUESTÕES BASEADAS NOS ARTEFATOS Questão De que forma a organização controla o uso de recursos?

De que forma a organização relaciona o uso de recursos por produto/projeto?

Como a organização controla o recebimento de recursos? De que forma a organização relaciona o recebimento de recursos por produto/projeto?

São feitas comparações entre uso e o recebimento de recursos? Quais?

Artefatos 1.3.1 Preço de transferência 1.3.2 Moeda constante 1.2.6 Registro do fluxo de materiais e energia 1.3.3 Preços correntes 2.1.15 Fluxo de caixa 1.1.1 Custeio baseado em atividades ABC 1.1.2 Custeio do ciclo de vida/ propriedade 1.1.3 Custeio por absorção 1.1.4 Custeio variável 1.1.5 Custeio por ordem 1.1.6 Custeio Pleno ou integral (RKW) 1.1.7 Custeio por processo 1.1.8 Custos Marginais/incrementais 1.2.3 Custos da qualidade 1.2.4 Custo de capital 2.1.10 Análise de Custos marginais/incrementais 2.1.13 Centros de lucro 2.1.12 Lucros gerenciáveis 2.1.2 Análise de rentabilidade de produto 2.1.3 Análise da rentabilidade por cliente 4.3.11 Valor da retenção de clientes 4.3.6 Valor do tempo de vida do cliente 2.1.4 Valor econômico adicionado/ valor agregado EVA 2.1.8 Análise de Lucratividade 2.1.9 Análise da diferença entre orçado e realizado 2.1.11 Margem de contribuição 2.1.14 Relação custo, volume, lucro (ponto de equilíbrio)

191

Como a organização mede seu desempenho?

São feitas comparações entre uso de recursos e desempenho? Quais?

Como a organização controla impactos indesejados à sociedade / ambiente?

2.2.1 Indicadores de qualidade 2.2.2 Pesquisa de satisfação dos clientes 2.2.3 Benchmarking 2.2.4 Benchmarking interno 2.3.3 resultados sociais 3.2.1 Balanced scorecard / Tableau de bord 3.2.2 Global Reporting Initiative 3.2.3 Análise multidimensional 3.2.4 Avaliação de marca 3.2.5 Medidas qualitativas 3.2.6 Relatórios de Gestão 2.4.1 resultados ambientais 2.3.1 Retorno social sobre o investmento SROI 2.3.2 Valor adicionado expandido EVAS 2.4.2 Impacto ambiental 2.4.3 Análise do Ciclo de Vida do produto 1.2.1 Custos sociais 1.2.2 Custos ambientais 1.2.5 gastos de capital induzidos por fatores ambientais 2.4.4 Inventário com base no Ciclo de Vida 4.1.6 Orçamento operacional de gastos ambientais 4.1.7 Orçamento de capital ambiental 4.1.8 Orçamento de ciclo de vida ambiental 4.2.3 Planejamento do uso de recursos ambientais no longo prazo 4.2.4 Planejamento do gasto ambiental no longo prazo 4.3.1 Avaliação de investimentos financeiros em projetos ambientais

192

Como a organização analisa investimentos?

De que forma a organização planeja o uso de seus recursos?

2.1.1 Retorno sobre o investmento (ROI) 2.1.5 Fluxo de Caixa do Retorno sobre Investimento CFROI 2.1.6 Valor adicionado pelo Mercado MVA 2.1.7 Valor gerado ao acionista SVA 4.3.9 Valor presente Líquido / Fluxo de caixa descontado 4.3.10 Payback / taxa de retorno 4.3.8 Avaliação de risco financeiro 4.2.9 Custo-meta do Ciclo de Vida 4.1.1 Orçamento longo prazo 4.1.2 Orçamento base zero 4.1.3 Orçamento baseado em atividades 4.1.4 Orçamento flexível 4.1.5 Orçamento de capital 4.1.9 Orçamento das operações diárias 4.1.10 Orçamento do Ciclo de Vida 4.1.11 Orçamento de fluxo de caixa 4.2.1 Planejamento baseado em atividades ABP 4.2.2 Planos operacionais 4.2.5 Planejamento estratégico formal 4.2.6 Balanced scorecard / Tableau de bord 4.2.7 Teoria das restrições/ Contabilidade de ganhos 4.2.10 Formação estratégica de preços 4.2.8 Custo-meta 4.3.5 Simulações 4.3.2 Custo padrão 4.3.3 Projeção de Longo Prazo 4.3.7Análise de Probabilidade

193

Como a organização analisa as influências externas?

3.1.2 Avaliação de fornecedores 3.1.3 Análise de competitividade 3.1.4 Análise de forces e fraquezas de concorrentes 3.1.5 Análise setorial 3.1.6 Análise SWOT 3.1.7 Análise de custos de concorrentes 3.1.8 Avaliação de desempenho dos concorrentes 3.1.9 Análise da Cadeia de valor 3.1.1 Curvas de aprendizagem / Matriz BCG

194 APÊNDICE C: GUIA DE ENTREVISTA 1. Qual seu vínculo com a organização? 2. Há quanto tempo você cumpre esta função nesta organização? 3. Qual sua experiência profissional? 4. Qual a formação da equipe? 5. De que forma a organização controla o uso de recursos? 6. De que forma a organização relaciona o uso de recursos por produto/projeto? 7. Como a organização controla o recebimento de recursos? 8. De que forma a organização relaciona o recebimento de recursos por produto/projeto? 9. São feitas comparações entre uso e o recebimento de recursos? Quais? 10. Como a organização mede seu desempenho? 11. São feitas comparações entre uso de recursos e desempenho? Quais? 12. Como a organização controla impactos indesejados à sociedade / ambiente? 13. Como a organização analisa investimentos? 14. De que forma a organização planeja o uso de seus recursos? 15. Como a organização analisa as influências externas?

195 APÊNDICE D: MOTIVOS DE ADOÇÃO NOVA ACRÓPOLE

Formação estratégica de preços

Artefato

Trecho identificado “Então são os próprios membros que geram essa possibilidade de receita. E todo ano normalmente, a gente já tem o histórico aí, para reajustar [a contribuição associativa] eu uso como indicador a inflação[...]” “Daí nós mudamos a nossa forma de trabalhar com os valores. Então agora você começa com, acho que é R$ 40, daí a segunda é 70, a terceira é R$ 100 e a última é 130. Então é escalonado progressivo, e se tu paga tudo de uma vez, tu tem um desconto ainda em cima disso. Então se diminuiu o valor que está-se recebendo do primeiro curso...”

Motivo da adoção Ambiente direto (Comunidade, utilitário) Ambiente Direto (membros, utilitário) Complexidade (padronizado)

Trecho identificado [...]nós tivemos que fazer certas adequações. Mas eu não consegui chegar no resultado ainda para saber se isso aí foi em relação à crise [...]mas também o nosso público-alvo tem muito jovem, o jovem normalmente está estudando, depende dos pais, está começando no trabalho, então tem vencimentos que são baixos.

196 “[...]todo o ano, cada um dos setores apresenta os projetos em nível financeiro”

Relatórios Gestão

de

Orçamento de fluxo de caixa

“Então tem essa pequena previsão, mas tudo o que não está dentro do relatório de planejamento deles também tem o encaminhamento através de um pedido de adiantamento, um pedido de despesa. Entendi. Então eles encaminham, justificam, eles assinam, daí passa por mim e vai para o diretor, para o diretor aprovar.” “Então, às vezes, tem projetos que não vão para frente, mas sim, tem uma área que faz, que cota valores, que faz vários orçamentos, que faz um projetinho. E com base em quê que é tomado essa decisão se vai dar ou senão vai dar? Na verdade, é o fluxo de caixa, e o nosso histórico.” “[...] daí tem lá a propaganda, tem o responsável pelo primeiro nível, que é o curso inicial, o responsável pelo segundo nível, a integração, então cada um tem os relatórios de desempenho[...]”

Estrutura (Centralizada) Isomorfismo Normativo Complexidade (padronizado)

Ambiente direto (OINA, normativo)

“Então tem essa pequena previsão, mas tudo o que não está dentro do relatório de planejamento deles também tem o encaminhamento através de um pedido de adiantamento, um pedido de despesa. Entendi. Então eles encaminham, justificam, eles assinam, daí passa por mim e vai para o diretor, para o diretor aprovar.” “cada vez a gestão da associação está indo para ser uma gestão bem como se fosse uma empresa né? Sim, a minha ideia é de chegar a ter controles de dados bem específico” “os números de quanto entrou e quanto saiu, o diretor da filial, ele tem que justificar porque que teve tanta saída.”

Análise diferença orçado realizado

da entre e

Planos operacionais

197 “Participação então é o principal indicador de vocês? Se tem pessoas ou se não tem pessoas né cara? Tá, entendi. Esse é o maior... Na aula de primeiro nível por exemplo, se alcançou o número esperado ou não. Então tem metas assim? Tem, tem metas.”

Tecnologia (baixa complexidade)

“No final do ano há uma comparação, foi orçado tanto e gasto tanto? Na verdade é mês a mês, tem o previsto e o realizado né?”

Ambiente indireto (Normativo)

Estratégia (Expressão de valores)

“Metas que são balizadores né? Da onde que saiu essas metas né? Do histórico de anos já deste trabalho né?” “Sim, porque também essa questão da permanência, da evasão na realidade, como tem evasão escolar aqui a gente também tem” “Isso, mas isso aí foi implantado com o Álvaro né cara. Ele que trouxe algo mais assim entende?”

198 “Então, dentro da contribuição associativa desse nível aqui, força Viva para cima, tinha um valor que já era embutido para pagar este evento. Então esse valor sempre era separado do contexto[...]Como agora a gente não vai ter mais até final do ano, saiu da contribuição e então não tenho mais esse caixa” “A festa que a gente fez, festa de aniversário agora em começo de maio, também foi um evento em que o valor que era pago era separado. Não entrava no grande bolo. Então tem umas coisas que são separadas.”

Estratégia (Expressão de valores) Tecnologia (alta incerteza)

Fluxo Caixa

de

Custeio variável*

“Que bom. Mas, você falou agora sobre custo fixo. Este custo fixo é rateado? Não. É geral? É geral.”

“Que tipo de relatórios vocês fazem? Basicamente é fluxo de caixa né?”

*Ver seção 4.1.7

Ambiente direto (OINA, normativo)

“E quando você entrou já era assim, ou foi você que...? Já era assim.” “E isto tem um relatório consolidado? O Ceres deu tanto, a livraria deu tanto? Ah ta, ok. E elas mandam para mim o relatório específico né? Da movimentação do dia a dia, do fluxo de caixa deles, que é um fluxo de caixa meio geral.[...] Não faz falta, mas se sabe que tem uns 20% de perda, com certeza tem, não faz falta e também não é o objetivo fim né cara?” “Mas não é algo que Visa o lucro lá. É muito mais uma questão... É bem o nome mesmo, é um centro de convivência, é gerar convivência na filial.” “[...]todo final de mês você tem que fazer os relatórios e apresentar também para a Nacional”

199 APÊNDICE E: MOTIVOS DE ADOÇÃO IEB

Tratativa de Reunião

Artefato

Trecho identificado

Motivo da adoção

Trecho identificado

“Tem um template que a gente criou aqui que tem até um nome, são as tratativas de reunião, as TRs. É assim, temos um problema, mapeamos O problema, o tempo que a gente vai ter e qual a solução. Isso está documentado e vai para lições aprendidas.”

Ambiente direto (Petrobras, utilitário)

Mais alguma ferramenta que veio com essa questão da Petrobras que vocês não adotavam antes? A importância de softwares para ajudar no controle e gerenciamento de tarefas. Algum software em específico? A premissa é: Use software de boa qualidade, se possível gratuito, senão não tem problema, aplicativos de mercado, ver o que a tecnologia está te oferecendo que seja de baixo custo, parcerias, isso é importante. Até porque tem milhares de coisas hoje que você faz de forma gratuita, e não precisa ter custo. Tem um template que a gente criou [...]”

Ambiente Indireto (normativo)

Análise Custo X volume X lucro

Análise SWOT

200 “[...] isso já foi feito, análise das forças e fraquezas, [...] Isso foi feito já faz algum tempo? Foi ano passado, junho do ano passado. Primeira vez? Não, a segunda vez. A gente faz isso anualmente sabe?”

Tamanho organizacio nal (nº de colaborado res)

“[...] isso já foi feito, análise das forças e fraquezas, principalmente quando a gente trabalhava em uma grande equipe.”

Ambiente direto (Petrobras, Utilitário)

“Você falou que foi a segunda vez que vocês fizeram, foi alguém que trouxe, que disse "vamos fazer desse jeito"? Gerenciamento de projetos. Veio junto com a questão da Petrobras? Veio junto com a questão da Petrobras.” “Aí, como a gente já sabe que em dezembro a gente precisa, em setembro e outubro a gente tem algumas demandas, começamos a trabalhar primeiro de agosto já, para lá em setembro a gente iniciar um novo processo de captação de recursos, de captação de ecovoluntarios, de quanto a gente vai precisar para manter”

Ambiente indireto (normativo) “Porque a gente vai diminuir o número de ecovoluntários que a gente quer receber? Qual o impacto que você vai gerar? E como é que a gente pode cobrir esse custo aqui? Se diminuir vai aumentar o custo da diária para cobrir o custo...”

Tecnologia (baixa complexida de)

Análise da diferença entre orçado e realizado

201 “E uma outra questão que também é bem importante, para medir o desempenho de algumas atividades, e pelo objetivo que você atingiu e pelo baixo custo que ela teve. A gente às vezes faz essas relações também. Então se um projeto custou o mesmo que vocês previram...? Perfeito.”

Ambiente indireto (normativo)

“Porque às vezes acontece, o rádio custou x, mas aumentou o preço, cotação... Tudo projeto, o ideal que a gente aprende, é que ele tem que ter a reserva técnica. Se acontecer qualquer coisa, tem.”

202 “Aí nós temos nosso planejamento, como você viu a ali, a questão dos calendários de atividades e, atividade início, que horas vai iniciar, que horas que vai terminar, quem vai estar envolvido, quanto tempo você vai ficar fora.”

Ambiente Direto (Petrobras, utilitário) Ambiente indireto (normativo) Ambiente direto (ecovolunt ários, utilitário)

Estratégia (produção)

Planejamento operacional

Tecnologia (alta incerteza)

"Mais alguma ferramenta que veio com essa questão da Petrobras que vocês não adotavam antes? A importância de softwares para ajudar no controle e gerenciamento de tarefas.” “Quando, em 2000, iniciou o programa de eco voluntários, era uma coisa muito dinâmica. O Júnior e o Marcelo estavam contando o que fazer com você com Voluntários, porque eles vinham nessa expectativa de ajudar, eles já faziam intuitivamente as atividades mas isso não estava configurado dentro de um schedule, de uma grade de programas. Foi aí que eles começaram a criar os programas, as atividades, cronograma. Pela demanda do projeto? Pela demanda do projeto.” “E essa questão do planejamento sempre teve desde o início? Sempre teve. Esse foi o grande Pulo do Gato no programa de ecovoluntários.”

203

Orçamento de fluxo de caixa

“Vocês fazem uma previsão de fluxo de caixa futuro? Sim, senão não tem como trabalhar. Pela duração do projeto? Não só pela duração do projeto. Vamos dizer que a gente faz assim, se um projeto tem uma duração de 12 meses, eu tenho que pensar 24, por que tudo pode dar errado, se der alguma coisa errada eu tenho Como cobrir.”

Tecnologia (complexid ade ad hoc) Ambiente direto (Petrobras, utilitário) Ambiente indireto (normativo)

“O fluxo de caixa hoje é o coração do projeto, porque nós temos o recurso e temos que trabalhar com esse recurso durante esse X tempo. Esse X tempo vai até quando, até quanto, e, a partir disso, não se acomodar nesse valor só em função desse X tempo. Ok, tenho esse X tempo, está tudo programado e mapeado, vamos pensar para o X tempo para frente.” “E esse mapeamento dos custos dos projetos e dos processos, ele existe desde o início do Instituto? Não, foi uma coisa que a gente aprendeu a duras penas.[...] Há quanto tempo vocês têm esse mapeamento de processos, essa coisa mais organizada? Desde 2013. Teve alguma coisa a que você atribui essa mudança? Teve. Quando a gente aprovou o primeiro projeto da seleção para o programa Petrobras ambiental, foi na Petrobras ambiental que eu fiquei conhecendo o gerenciamento de projetos.‟

204

Fluxo de caixa

Custeio Misto (variável e pleno)*

“Isso aí entra em custos fixos, isso aí tem que ser separado. Não dá para entrar no custo do projeto de pesquisa, porque eu posso funcionar sem o projeto de pesquisa. Água luz e telefone tem que pagar Independente de existir projeto de pesquisa ou não. É um custo verdadeiramente fixo.” “No final do mês a gente faz uma reunião de segunda-feira para avaliar o mês.[...] O que é que vocês analisam nessa questão do Balanço? Custo. A primeira coisa é custo.”



Ver seção 4.2.7

Tecnologia (ad hoc) Ambiente direto (governo, utilitário)

Orçamento de fluxo de caixa

“E cada projeto Gere seus recursos independentemente? Sim. Primeiro porque é uma premissa é uma restrição dos editais. Cada projeto precisa ter a sua especificidade com relação a sua prestação de contas. Para isso, a gente Abre uma conta específica para o projeto, todos os gastos vão seguir conforme a rubrica do projeto.”

205 APÊNDICE F: MOTIVOS DE ADOÇÃO AMUCC

Fluxo de caixa

Artefato

Trecho identificado

Motivo da adoção

Trecho identificado

“Todo o controle dos nossos recursos eles estão na base do, a maioria, fluxo de caixa”

Tecnologia (alta complexida de)

“porque nós temos um fluxo de caixa para cada projeto. Quando nós fazemos os projetos, e a maioria dos nossos recursos são à base de projetos, então nós temos que saber.”

Ambiente direto (empresas e Instituições similares, utilitário)

“O que é que quando tem os projetos, eu não posso pegar o dinheiro de um projeto do EAD e colocar na sustentabilidade da AMUCC por que não foi previsto para isso. Se fosse colocado no projeto que ia precisar de um local, mas como é para o ensino a distância qualquer lugar que eu tiver eu posso acessar, então não tem como eu justificar tirar uma rubrica de um projeto para instalar no outro, por isso nós fazemos todos os fluxos de caixa separados.” “nós temos um fluxo de caixa do Outubro Rosa, nós temos do EAD, nós temos da orientação jurídica, nós temos da Rica mulher... Desde que você participa aqui foi sempre assim? Sim, foi sempre assim. Porque a mesma coisa que o orçamento da casa né?[...] tu sabe que o João recebe tanto, doa tanto para o orçamento da casa, mas ele tem que ter um controle dos gatos dele.”

Pesquisa de satisfação dos clientes

Custeio Variável

206 “E o valor do aluguel é dividido pelos projetos ou é uma conta separada, como é que vocês organizam isso? Não, não é dividido pelos projetos. Nós temos uma parte que é a sustentabilidade da AMUUC, que são os produtos e tal.” “avaliação do evento, os participantes respondem uma ficha de avaliação sobre o local do evento, estrutura do evento, palestrantes, opiniões para próxima palestra, onde podemos melhorar para a próxima capacitação, então tudo isso é feito em cima de fichas de avaliação.”

Tecnologia (ad hoc) Ambiente direto (empresas e Instituições similares, utilitário)

“O que é que quando tem os projetos, eu não posso pegar o dinheiro de um projeto do EAD e colocar na sustentabilidade da AMUCC”

Tecnologia (subjetivo) Relatório de gestão

“Nós fazemos a ficha de avaliação e depois disso é tabulado, porque isso também o material rico para o relatório do projeto. Eu não posso me avaliar, eu tenho que ter a avaliação dos participantes”

Relatório de Gestão

Registro de hora-voluntária

207 “Então nós pontuamos quantos foram os palestrantes, quais foram os níveis do palestrante, quantos médicos se disponibilizaram. Isso tudo é parceria, porque se tu tivesse que pagar por um serviço desse, quanto seria? Qual é a hora de um médico? Isso nós também fizemos, agora me veio na cabeça, nós temos um livro João Gabriel, que nós colocamos a hora do voluntário.”

Ambiente indireto (Mimético)

“Você falou que essa questão do voluntário horas e veio desse contato com outras associações, vocês têm esse contato porque vocês têm trabalhos parecidos? Sim. [...] esse contato das associações vêm das ações que a gente participa, vem de um evento que a gente vai que termina conhecendo as pessoas...[...] Daí lá tu vê uma pessoa dar um depoimento ou fazer uma pergunta e ela se apresenta, sou representante da associação não sei o quê, olha que interessante, você vai chegar até ela e vai fazendo contato.”

“mas nós medimos Outubro Rosa na questão do relatório. Quanto de Mídias e atingiu? Quantas palestras foram solicitadas? Quantos palestrantes nós tivemos que saíram do seu trabalho para prestar um serviço”

Ambiente direto (empresas e instituições similares, utilitário) Estrutura (centraliza da)

“E esses relatórios são entregues a quem? À Diretoria da associação, aí a diretoria que se reunir e vê.” “E quando eu faço um relatório para o patrocinador, que eu preciso fazer um relatório do projeto que ele está patrocinando[...]”

Registro de Reuniões

208 “O planejamento estratégico também é feito pela diretoria. E é usada alguma técnica, algum método, algum modelo para fazer o planejamento ou é mais uma questão de vamos fazer isso e vamos fazer aquilo? Não, não é usado. Tudo é registrado em ata, todas as reuniões são registradas em ata.”

Estrutura (centraliza ção)

“Então se alguém disser "isso a gente resolveu em tal ata", não, então vamos lá e vemos "foi decidido que em ata tal programamos fazer tal e tal capacitação, programamos isso, programamos aquilo." o que ficou pra ser resolvido, as pendências..."relatório do Outubro Rosa não está totalmente fechado, até quando vamos entregar?" então tem prazo para isso, então tudo é registrado em ata.”

209 APÊNDICE G: MOTIVOS DE ADOÇÃO IVG Artefato

Trecho identificado

Registro de hora-voluntária

“Isso, a gente faz o registro hoje também do trabalho voluntário[...]”

Motivo da adoção Ambiente indireto (coercitivo)

Trecho identificado “[...]isso até é uma exigência da ITG, que você registre o trabalho voluntário. E a ITG é? A ITG 2002, eu tenho ali, depois posso te mostrar, mas é obrigatório que você registre[...]” “[...]estar prestando contas, esse é o valor muito grande para a gente, para o Vilson sempre foi. Ele fala que, se você ganhou r$ 1, tem que prestar contas e tratar com a mesma importância, dar satisfação pra ela, envolver ela, e a gente tenta compartilhar isso com o maior número possível de pessoas”

210 [...]nem sempre é financeiro, a gente acaba tendo muitas doações de comida, de roupas, de serviços... Isso tudo é registrado? Isso[...]

Estratégia (Produção) Ambiente indireto (coercitivo)

“[...] como é que a gente mostra isso? Como é que a gente agradece por isso? Como é que a gente mostra como recurso foi gasto? Então acho que a gente ainda pode melhorar muito, mas é uma coisa que é muito importante para a gente.” “Mesmo que não tenham essa exigência da prestação de contas públicas, vocês têm as mesmas estruturas de prestação de contas que as organizações que têm a demanda?

Análise Multidimensional

Registro de doações

Isso, a gente tem um procedimento parecido, até porque Teoricamente a gente presta assessoria para as ONGs também, então a gente tem que ter um entendimento da lei, e como funciona o andamento dessas ONGs, então a gente tenta fazer um alinhamento conceitual desse procedimento.” “Então, acho que uma coisa que não é exigida hoje é a gente ter essa integração das informações, por exemplo a experiência do Click View não é uma coisa que é exigida hoje, mais uma ferramenta que a gente tem tentado implementar para integrar.”

Ambiente indireto (normativo)

“Mas eu desde que entrei no centro cultural tive vontade de registrar isso eu vejo que várias pessoas também tinham essa vontade, o desafio Sempre foi como operacionalizar isso.” “O empresário traz muito isso, eles estão muito acostumadas com isso, como o Qlick View por exemplo.“ “Nosso vice-presidente é um empresário, nosso diretor administrativo é um empresário, então eu acho que a gente evoluiu nisso. Com a maior participação deles a gente conseguiu evoluir nessas discussões.”

211 “Sim, tenho acompanhamento do previsto, tem um orçamento, e daí tem um acompanhamento mensal do previsto e realizado.”

Ambiente indireto (normativo) Ambiente direto (instituiçõe s associadas , normativo) Ambiente direto (comunida de, utilitário)

Análise da diferença entre orçado e realizado

Estratégia (formação de capital)

“Dentro do IVG a gente sempre fez previsto e realizado, até porque no começo a gente começou sem dinheiro, então sempre se partiu da necessidade de mostrar o quanto de fato se precisava. No começo a gente teve sempre que pedir, preciso de tanto, preciso de tanto, então o previsto e o Realizado a gente sempre fez. E isso vocês pediam para a rede ou para doadores mesmo? As duas coisas. No começo teve a ideia do fundo, então se pediu para doadores, mas a rede também ajudou bastante.” “E isso veio da diretoria, dos instituidores, que decidiram que seria necessário fazer orçamento, fazer comparação.... Isso também. Para mim, por exemplo, sempre foi um valor. Como eu faço o financeiro eu sempre tive essa preocupação de mostrar. Mas eu acho que isso é uma coisa quase um consenso, que era importante a gente se organizar desse jeito, até porque sempre se teve a ideia de disseminar esse conhecimento com as ONGs.” “Isso já é feito desde o começo. Esse é o negócio de você criar alguma coisa depois, porque as ONGs são o contrário, teve a demanda e você correu atrás, e o IVG foi ao contrário,‟"vamos pensar em criar ou IVG, o que a gente precisa? Precisa de uma sala, precisa contratar tantos funcionários, precisamos criar um fundo patrimonial.‟ então, por mais que o carro estivesse andando, estava andando como as ONGs, o IVG já foi uma coisa mais pensada, então isso é diferente.”

Customer Relationship

Management

212 “É v- tIGer o nome do sistema, e até uma função nossa, de quantos atendimentos eu realizei, eu estou aqui contigo, é um atendimento, fui ali conversar com o cara, é um outro atendimento, eu fiz meus lançamentos financeiros, é um atendimento, eu atendi Uma demanda da ONG, é um atendimento.” “a gente está fazendo a experiência aqui pelo V-Tiger. Aqui, a gente até tem o número de chamados, abertos, em andamento, fechados.”

Complexid ade (ad hoc) Incerteza (subjetivo) Estratégia (coordenaç ão) Ambiente indireto (normativo)

“[...] isso é uma função que a gente tem há anos, a gente percebe que a gente só mostra o número de atendidos, mas a gente não consegue mostrar a complexidade dos atendimentos desse atendido né?” “Eu registrar aqui que conversei um dia com você é legal, é importante, mas o que é mais importante para a gente é mostrar se, de fato, a gente está atendendo bem uma criança. Por isso a gente precisa ver quantas vezes a gente atendeu ela, quantas vezes ela foi no psicólogo, quantas vezes o educador atendeu ela, para a gente começar a ter o histórico dela, um registro.”

“A gente vai nos lugares fica surpreso e quer copiar. Por exemplo, eu vou lá na empresa de contabilidade e esses dias”

213 [...] e daí a gente faz o procedimento de convocar o Conselho Fiscal, depois compartilhar com a diretoria, e anualmente fazer as demonstrações contábeis para Assembleia, por meio dos relatórios sociais e institucionais. “

Estrutura (centraliza da)

“É que no planejamento foi feito a análise SWOT, e isso apareceu bastante.”

Ambiente indireto (normativo)

“Agora a gente está na fase do plano de ação então a gente está usando o 5W2H. A gente está montando os planos de trabalho com base no 5W2H.“

Ambiente indireto (normativo)

Ambiente Indireto (normativo)

Plano de (5W2H)

ação

Análise SWOT

Relatório de gestão

Estratégia (produção)

“[...] na reunião do conselho gestor, que é o conselho das oNGs a gente fez uma avaliação do exercício[...] “Essa coisa de denúncia, eu acho que isso acaba influenciando muito. " você trabalha em uma ONG que é corrupta" então você tem que estar sempre reforçando que você faz as coisas direitinho, que você presta contas direito, que você gasta o recurso...” “Mesmo que não tenham essa exigência da prestação de contas públicas, vocês têm as mesmas estruturas de prestação de contas que as organizações que têm a demanda? Isso, a gente tem um procedimento parecido, até porque Teoricamente a gente presta assessoria para as ONGs também, então a gente tem que ter um entendimento da lei, e como funciona o andamento dessas ONGs, então a gente tenta fazer um alinhamento conceitual desse procedimento.” “A análise SWOT, a tendência é que ela fique e eu acho que o 5W2H também. O empresário traz muito isso, eles estão muito acostumadas com isso” “A análise SWOT, a tendência é que ela fique e eu acho que o 5W2H também. O empresário traz muito isso, eles estão muito acostumadas com isso”

214

Fluxo de caixa

“A gente tem um sistema financeiro de registro que é o fortuna. Com este sistema a gente faz a integração online com a contabilidade, pelo arquivo de exportação, manda a documentação contábil financeira, conferida com nota e comprovações de pagamento.”

Ambiente direto (instituiçõe s associadas , normativo social)

“Antes, a gente fazia tudo no Excel. No centro cultural a gente até fazia e a contabilidade refazia, ia a nota lá para o cara e ele lançava como achava que tinha que lançar, e às vezes não tinha o entendimento do que era.” “A gente controla o valor, quanto, quem dá, quando dá, o que dá, a gente tem a preocupação está sempre dando o retorno para pessoa que dá, estar prestando contas, esse é um valor muito grande para a gente, para o Vilson sempre foi. Ele fala que, se você ganhou r$ 1, tem que prestar contas e tratar com a mesma importância, dar satisfação pra ela, envolver ela, e a gente tenta compartilhar isso com o maior número possível de pessoas, para que as pessoas de fato reflitam sobre a utilização do dinheiro, sobre a utilização do recurso, que nem sempre é financeiro, a gente acaba tendo muitas doações de comida, de roupas, de serviços...”

Pesquisa de satisfação

Orçamento de fluxo de caixa

215 “Como é que vocês organiza o uso dos recursos no futuro?

Tecnologia (complexid ade ad hoc)

A gente faz um planejamento anual, e faz um acompanhamento mensal. Isso a gente fez para todas as ONGs, a gente tem um orçamento da rede. O acompanhamento, o Fortuna, ele permite que você faça ali no financeiro [...]”

Ambiente direto (instituiçõe s associadas , normativo social)

“isso a gente tem nos instrumentos, até quando agente aplica o questionário do relatório tem essas perguntas. Tem um questionário para o relatório? Tem, como você avalia, o que você espera do IVG para o ano que vem...”

Ambiente indireto (normativo)

Relatório de gestão

Estrutura (centraliza do)

“É, a gente faz uma previsão baseada no histórico, porque para eu saber quanto vou passar para o centro cultural seria necessário primeiro que eles soubessem. Esse é um tipo de previsão que a gente ainda não acerta” “A gente tem que dar publicidade aos nossos dados, mas é Diferente de quando você recebe o dinheiro público que tem que seguir alguns instrumentos de prestação, essa exigência a gente não tem. Mesmo que não tenham essa exigência da prestação de contas públicas, vocês têm as mesmas estruturas de prestação de contas que as organizações que têm a demanda? Isso, a gente tem um procedimento parecido, até porque Teoricamente a gente presta assessoria para as ONGs também” “Então, no caso do Fortuna até Quem indicou para agente foi a empresa de contabilidade” “[...] na reunião do conselho gestor, que é o conselho das oNGs a gente fez uma avaliação do exércicio, a gente mandou um informativo, o informativo pedia para as pessoas fazerem uma avaliação.”

216 “Não, isso é acompanhado. Rentabilidade e risco são acompanhados. A gente sempre tem que mandar Qual foi a rentabilidade, qual é o risco, quanto tem investido. Isso é anual? Não, isso é mensal. A gente manda mensalmente. Avaliação de risco financeiro

Para o conselho? Isso. De vez em quando vem o gestor do fundo aqui, conversa com a gente, explica como é que está, porque se tem essa preocupação de cuidar bem do dinheiro que não é nosso.”

Estrutura (Centraliza ção) Tecnologia (previsibilid ade, objetivo)

Análise de stakeholders

Registro de Reuniões

217 “É, historicamente a gente usou muito, ou número de atendimentos ou a coisa mais escrita, que é o qualitativo. A gente historicamente tem o costume muito de escrever, „fizemos uma reunião de diretoria, foi discutido tal coisa‟, montamos uma ata, esse é um procedimento que nós tivemos desde o começo, o registro de ata sim.”

Estrutura (centraliza ção)

“E a gente queria fazer de novo o ecomapa, para ter aquela ideia dos parceiros.

Ambiente indireto (normativo)

Então a princípio vai continuar sendo usado Ecomapa? Sim, o ecomapa sim.”

Tecnologia (incerteza, subjetivo)

“Por exemplo, eu fiz esse curso lá do PDI no ICOM foi muito bom pra mim, eu fui em algumas formações do GIFE e foi muito para mim, eu fiz mestrado na ESAG e foi muito bom para mim, eu fiz a graduação na ESAG e foi muito bom para mim, mas nem por isso eu consegui implementar algumas coisas que eu ainda tenho vontade de fazer.” “Sim. Para a minha dissertação eu fiz o ecomapa”

218 ANEXOS ANEXO A: CRITÉRIOS DE EXCLUSÃO Grupos Caixas escolares similares

Critérios de exclusão do conceito

e

As caixas escolares são unidades financeiras executoras e adquirem personalidade jurídica de direito privado, sem fins lucrativos, quando registradas no CNPJ como tais. Têm como principal função administrar os recursos financeiros da escola, oriundos da União, estados e municípios, e aqueles arrecadados pelas unidades escolares. Trata-se de unidades executoras do Programa Dinheiro Direto na Escola, do Fundo Nacional de Desenvolvimento da Educação - FNDE. Não atendem ao critério de serem “privadas”

Partidos Políticos

Os partidos políticos são regidos por um arcabouço jurídico específico e controlados e fiscalizados pelo Tribunal Superior Eleitoral TSE. Trata-se, pois, de um sistema de partidos ancorados no direito público. Para que a organização partidária possa funcionar, deve haver um reconhecimento do TSE, que irá verificar vários requisitos, entre eles o seu caráter nacional. Portanto, podem ser livremente constituídos por qualquer grupo de pessoas. Tendo em vista estas especificidades, os partidos políticos não atendem ao critério de organização “voluntária”.

Sindicatos, federações e confederações

No Brasil, a Constituição Federal assegura a liberdade de associação sindical ou profissional. Contudo, estabelece o regime da unicidade sindical, ou seja, é vedada a criação de mais de uma organização sindical, em qualquer grau, representativa de categoria profissional ou econômica, na mesma base territorial, que será definida pelos trabalhadores ou empregadores interessados, não podendo ser inferior à área de

219 um município. A Constituição Federal estabelece, também, a contribuição sindical oficial, com desconto em folha de pagamento, para custeio do sistema confederativo da representação sindical. Consolidação das Leis do Trabalho - CLT (Decreto-Lei nº 5.452, de 01.05.1943) elencam várias prerrogativas que só podem ser exercidas por organizações sindicais, tal como a participação nas negociações coletivas de trabalho. Diante dessas características, foram excluídas as entidades sindicais do grupo das FASFIL, por não atenderem ao critério de organização “voluntária”, na medida em que a sua criação é condicionada a uma categoria profissional específica e à não existência de uma outra entidade sindical na mesma base territorial. O Manual da ONU citado como referência reconhece a possibilidade de as entidades sindicais fazerem parte da sociedade civil organizada, mas,ao adaptar os critérios para o universo da FASFIL no Brasil, estas foram excluídas, sendo possível, no CD-ROM, encontrar todos os dados caso se queira realizar novos estudos e análises que as incluam. Condomínios

Com o advento do novo Código Civil (Lei nº 10.406 de 10.01.2002), os condomínios em edifícios passaram a ser regidos por essa Lei. A Lei nº 4.591, de 16.12.1964, ficou restrita à normatização das incorporações imobiliárias e das construções de edificação em condomínio. Segundo os Art. 1.332 e 1333 do Código Civil, institui-se o condomínio edilício por ato entre vivos ou testamento, registrado no Cartório de Registro de Imóveis. A convenção que constitui o condomínio edilício deve ser subscrita pelos titulares de, no mínimo, ⅔ das frações ideais e torna-se, desde logo, obrigatória para os titulares

220 de direito sobre as unidades, ou para quantos sobre elas tenham posse ou detenção. Embora seja uma pessoa jurídica de direito privado sem fins lucrativos, o condomínio é criado em razão de uma situação específica, que é a ocorrência fática de uma propriedade comum em edificações. Essa característica exclui os condomínios do critério de organização voluntária, na medida em que não podem ser livremente constituídos por qualquer grupo de pessoas. Eles devem ser criados compulsoriamente. Ademais, as regras da administração do condomínio, as competências do síndico, os principais direitos e deveres dos condôminos e outras regras gerais são definidos em lei, não havendo autonomia organizativa. Embora sejam autoadministrados, essa administração é limitada e condicionada ao disposto em lei. Cartórios

Segundo a Lei dos Registros Públicos (Lei nº 6.015, de 31.12.1973), os serviços concernentes aos registros públicos ficam a cargo de serventuários privativos nomeados de acordo com o estabelecido na Lei de Organização Judiciária do Distrito Federal e dos Territórios e nas Resoluções sobre a Divisão e Organização Judiciária dos Estados. Os cartórios não atendem aos critérios de organizações privadas, autoadministradas e voluntárias, pois podem ser organizações públicas ou organizações privadas estabelecidas mediante uma concessão do Estado. Ademais, exercem uma função pública delimitada em lei, referente aos registros públicos no País.

Sistema S

Os serviços sociais autônomos, embora sejam pessoas jurídicas de direito privado sem fins lucrativos, são criados ou autorizados por lei. São

221 também mantidos por dotações orçamentárias ou por contribuições parafiscais. Diante dessas características, foram excluídos do grupo das FASFIL, por não atenderem ao critério de organizações voluntárias, na medida em que não podem ser livremente constituídos por qualquer grupo de pessoas. Entidades mediação arbitragem

de e

De acordo com a Lei nº 9.307, de 23.09.1996, as pessoas capazes de contratar poderão valer-se da arbitragem para dirimir litígios relativos a direitos patrimoniais disponíveis. O árbitro escolhido pode ser qualquer pessoa capaz e que tenha a confiança das partes. Pode ser escolhido também um órgão arbitral institucional ou entidade especializada. Essas organizações, embora sejam privadas, institucionalizadas, autoadministradas e voluntárias, não atendem plenamente ao critério de “não lucrativas”, pois são criadas, em sua maioria, visando uma finalidade lucrativa de prestação de serviço de arbitragem.

Comissão conciliação prévia

de

A Lei nº 9.958, de 12.01.2000, facultou às empresas e aos sindicatos a possibilidade de instituir comissões de conciliação prévia, que devem ter composição paritária, com representantes dos empregados e dos empregadores, com a atribuição de tentar conciliar os conflitos individuais do trabalho. A lei citada, entre outras questões, define o número de membros da comissão, o mandato de seus membros, procedimentos e prazos para a resolução dos conflitos trabalhistas. Diante dessas características, foram excluídas das FASFIL as comissões de conciliação prévia, por não atenderem ao critério de organização “voluntária”, na medida em que só podem ser

222 constituídas por empresas e sindicatos a partir de exigências legais específicas. Conselhos, fundos consórcios municipais Cemitérios funerárias

e

e

Não atendem ao critério de entidades „privadas‟. Essas organizações são pessoas jurídicas de direito público, normalmente criadas por atos normativos emanados por um agente público. Estas organizações podem assumir a forma de uma pessoa jurídica de direito público ou de direito privado com ou sem fins lucrativos. Não atendem ao critério de organização privada, sem fins lucrativos e voluntária.

Fonte: adaptado de IBGE (2012)